Консервация объектов основных средств - комплекс необходимых мероприятий, направленных на обеспечение сохранности объектов при их временном бездействии.

Комментарий

Консервацией объекта основных средств называют временное приостановление использования объекта, по решению руководства.

Законодательство применяет термин "консервация основных средств", но четкого определения ему нет.

Правила консервации основных средств регулируются нормативными актами:

Налоговый кодекс Российской Федерации (НК РФ);

Положение по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утв. Приказом Минфина РФ от 30.03.2001 N 26н.

Так, ПБУ 6 устанавливает правила бухгалтерского учета:

По используемым для реализации законодательства Российской Федерации о мобилизационной подготовке и мобилизации объектам основных средств, которые законсервированы и не используются в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование, амортизация не начисляется (п. 17).

В течение срока полезного использования объекта основных средств начисление амортизационных отчислений не приостанавливается, кроме случаев перевода его по решению руководителя организации на консервацию на срок более трех месяцев , а также в период восстановления объекта, продолжительность которого превышает 12 месяцев (п. 23).

Близкие правила установлены для налога на прибыль организаций:

"Из состава амортизируемого имущества в целях настоящей главы исключаются основные средства: переведенные по решению руководства организации на консервацию продолжительностью свыше трех месяцев" (п. 3 ст. 256 НК РФ);

"По основным средствам, передаваемым налогоплательщиком в безвозмездное пользование, начиная с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором произошла указанная передача, начисление амортизации не производится. Аналогичный порядок применяется по основным средствам, переведенным по решению руководства организации на консервацию продолжительностью свыше трех месяцев , а также по основным средствам, находящимся по решению руководства организации на реконструкции и модернизации свыше 12 месяцев.

При прекращении договора безвозмездного пользования и возврате основных средств налогоплательщику, а также при расконсервации или завершении реконструкции (модернизации) амортизация начисляется в порядке, определенном настоящей главой, начиная с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором произошли возврат основных средств налогоплательщику, завершение реконструкции (модернизации) или расконсервация основного средства" (п. 2 ст. 322 НК РФ).

К внереализационным расходам относятся расходы, связанные с консервацией и расконсервацией производственных мощностей и объектов, в том числе затраты на содержание законсервированных производственных мощностей и объектов (пп. 9 п. 1 ст. 265 НК РФ).

Таким образом, главная особенность законсервированных объектов на срок более трех месяцев в том, что по ним приостанавливается начисление амортизации. При этом сам объект основных продолжает числиться в составе основных средств (в бухгалтерском учете - счет ). В случае расконсервации объекта, амортизация по нему продолжается в обычном порядке.

Для объектов капитального строительства утверждены Правила проведения консервации объекта капитального строительства (Постановлением Правительства РФ от 30.09.2011 N 802 и в соответствии с ч. 9 ст. 52 Градостроительного кодекса Российской Федерации).

В соответствии с этими правилами решение о консервации объекта принимается в случае прекращения его строительства (реконструкции) или в случае необходимости приостановления строительства (реконструкции) объекта на срок более 6 месяцев с перспективой его возобновления в будущем.

В решении о консервации объекта должны быть определены:

а) перечень работ по консервации объекта;

б) лица, ответственные за сохранность и безопасность объекта, в том числе конструкций, оборудования, материалов и строительной площадки (должностное лицо или организация);

в) сроки разработки технической документации, необходимой для проведения работ по консервации объекта, а также сроки проведения работ по его консервации;

г) размер средств на проведение работ по консервации объекта, определяемый на основании акта, подготовленного лицом, осуществляющим строительство (реконструкцию) объекта (далее - подрядчик), и утвержденного застройщиком (заказчиком).

На основании принятого решения о консервации объекта застройщик (заказчик) совместно с подрядчиком проводит инвентаризацию выполненных работ по строительству (реконструкции) объекта с целью зафиксировать фактическое состояние объекта, наличие проектной документации, конструкций, материалов и оборудования.

В случае консервации иных объектов основных средств, порядок консервации может быть иным. Но очевидно, что ключевым является решение о консервации, принятое уполномоченным лицом организации. Такое решение оформляется в виде приказа, распоряжения или иного аналогичного документа.

Следует отметить, что приостановление амортизации объекта в целом является не выгодным организации, так как снижает расходы, признаваемые по налогу на прибыль. Поэтому, иногда налоговые органы требуют приостановления амортизации в случаях, когда объект временно не используется, но как консервация не оформлен.

Следует отметить, что консервация является правом, а не обязанностью организации. Консервация является правом, а не обязанностью. Так, рассматривая конкретное дело судьи отметили:

"... приостановление эксплуатации судов в зимний период вызван сезонным характером осуществления деятельности ввиду климатических условий... временный простой в зимний межнавигационный период не влечет автоматической консервации судов. При этом суды апелляционной и кассационной инстанций также учитывали, что в этот период проводились мероприятия, связанные с техническим обслуживанием, ремонтом и модернизации судов в целях подготовки к новой навигации. Решения о консервации спорных судов обществом не принималось." (Определение ВАС РФ от 23.11.2012 N ВАС-14779/12 по делу N А40-65991/11-129-282). - средство труда длительного пользования (свыше 12 месяцев). К основным средствам относятся здания, машины и оборудование, сооружения и передаточные устройства, транспортные средства.

Налоговую базу организаций на упрощенке, которые платят единый налог с доходов, расходы на консервацию незавершенного строительства не уменьшают. При данном объекте налогообложения не учитываются никакие расходы (п. 1 ст. 346.18 НК РФ).

Нельзя их учесть и на основании подпункта 5 пункта 1 статьи 346.16 Налогового кодекса РФ как материальные расходы (приобретение работ и услуг производственного характера), поскольку в прямые отношения с подрядчиком инвестор не вступает.

О порядке учета расходов при упрощенке у подрядчика см. Как отразить в учете расходы подрядчика по договору строительного подряда .

ЕНВД

Деятельность, которую осуществляет подрядчик в рамках договора подряда (инвестиционного договора), на ЕНВД не переводится (п. 2 ст. 346.26 НК РФ). Налогообложение такой деятельности производится в соответствии с или .

Если инвестор платит ЕНВД, то расходы на консервацию объекта незавершенного строительства не окажут влияния на расчет этого налога. Плательщики ЕНВД рассчитывают этот налог, исходя из вмененного дохода (п. 1 ст. 346.29 НК РФ).

ОСНО и ЕНВД

Если инвестор применяет общую систему налогообложения и платит ЕНВД, то порядок учета расходов на консервацию объекта незавершенного строительства зависит от того, в каком виде деятельности планировалось использование построенного объекта.

Если объект незавершенного строительства предназначен для использования только в рамках деятельности на общей системе налогообложения, то налоговый учет расходов на консервацию ведите по правилам, действующим при .

Если объект незавершенного строительства предназначен для использования только в рамках деятельности на ЕНВД, то налоговый учет расходов на консервацию ведите по правилам, действующим при .

Объект незавершенного строительства может быть предназначен для одновременного использования в деятельности, облагаемой ЕНВД, и в деятельности, с которой инвестор платит налоги по общей системе налогообложения. В этом случае налоговый учет расходов на консервацию организация ведет с некоторыми особенностями.

Кроме того, если инвестором будет принято решение о применении вычета НДС, нужно распределить сумму «входного» НДС по расходам на консервацию. Это необходимо, чтобы определить сумму налога, которую организация может предъявить к вычету. Такой порядок предусмотрен в пункте 4 статьи 170 Налогового кодекса РФ. Подробнее о распределении «входного» НДС см. Как принять к вычету входной НДС при раздельном учете облагаемых и необлагаемых операций .

Расходы на консервацию: учет и налогообложение (Антаненкова Е.И.)

Дата размещения статьи: 17.08.2013

Как оформить консервацию простаивающих основных средств и объектов незавершенного строительства? Каким образом отразить эти операции в бухгалтерском учете? Каковы будут налоговые последствия?

Консервация объектов основных средств

Консервация - это выполнение фактических мероприятий по поддержанию объекта основных средств в исправном состоянии (ограничение доступа к объекту, его техническая защита и т.п.), т.е. под консервацией подразумевается временное неиспользование объекта основных средств, которое не предусматривает его ликвидации (выбытие), соответственно, отсутствуют основания для списания объекта с учета.
На консервацию переводятся объекты основных средств, находящиеся в определенном технологическом комплексе и (или) имеющие законченный цикл технологического процесса, когда они не приносят экономической выгоды (дохода), не эксплуатируются в производственной и управленческой деятельности и не могут быть использованы для передачи за плату во временное пользование.
Для определения перечня основных средств, подлежащих консервации, целесообразно провести инвентаризацию. Приказом назначается комиссия, в состав которой, как правило, входят: главный инженер (председатель комиссии), начальники соответствующих подразделений, работник бухгалтерии, представитель экономического подразделения, работник, ведающий вопросами управления имуществом, лица, на которые возложена ответственность за сохранность объектов консервации, и др.
Комиссия определяет целесообразность перевода на консервацию (расконсервацию) объектов ОС; оформляет акты о консервации (расконсервации) и др.; проводит освидетельствование законсервированных объектов, экономическое обоснование перевода на консервацию (расконсервацию); составляет сметы расходов по консервации (расконсервации) объектов, в том числе дополнительных на содержание законсервированных объектов.
После этого руководитель издает приказ о консервации временно неиспользуемого оборудования, техники. Унифицированной формы данного документа нет. Поэтому составить его можно в произвольной форме, приведя в нем перечень простаивающих основных средств. В приказе целесообразно также указать причину консервации объекта, дату перевода, срок консервации, остаточную стоимость объекта. Также необходимо разработать внутренний локальный документ (порядок, который будет определять состав мероприятий по консервации объектов и последовательность их осуществления). При консервации конкретных объектов основных средств необходимо составить и утвердить смету расходов на содержание законсервированных производственных мощностей и объектов.
В инвентарных карточках основных средств (ф. N ОС-6) следует произвести отметку о переводе их на консервацию. Так как специальная графа для этого не предусмотрена, то сведения о консервации можно указать в разд. 4 "Сведения о приемке, внутренних перемещениях, выбытии (списании) объекта основных средств" карточки.
По окончании работ по консервации составляется акт, который подписывается комиссией и утверждается руководителем организации. В нем целесообразно привести перечень законсервированных основных средств с указанием их инвентарных номеров, первоначальной и остаточной стоимости, сумм начисленной амортизации, сроков полезного использования и сроков консервации.
Унифицированная форма данного документа отсутствует, поэтому организации следует разработать его с учетом специфики своей деятельности и зафиксировать в учетной политике.
В процессе консервации объекты основных средств физически не изнашиваются. Это и является причиной исключения соответствующих объектов из состава амортизируемого имущества в бухгалтерском учете, однако лишь в случае, когда срок консервации превышает 3 месяца.
В ПБУ 6/01 четко не отражено, с какого периода следует прекратить начислять амортизацию в связи с консервацией объекта, поэтому данный момент целесообразно отразить в учетной политике организации. Например, приостанавливать начисление амортизации со следующего месяца после консервации, а возобновлять - с месяца, следующего за месяцем расконсервации.
Законсервированные объекты следует продолжать учитывать на счете 01 "Основные средства", но обособленно. Иными словами, консервация простаивающего оборудования отражается записью о переносе первоначальной стоимости в дебет счета 01 "Основные средства", субсчет "Основные средства на консервации", с кредита счета 01 "Основные средства", субсчет "Основные средства в эксплуатации".
Затраты на содержание законсервированных производственных объектов (оплату труда с начислениями, охрану этих объектов, расход материалов на консервацию и при проведении профилактических мероприятий, отопление, электроэнергию, услуги сторонних организаций по содержанию законсервированного объекта и т.д.) относят в дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы" в корреспонденции со счетами учета затрат в пределах сметы, утвержденной руководителем организации.

Консервация объектов незавершенного строительства

Приостановление строительства может быть обусловлено отсутствием финансовой возможности продолжать строительство, трудностями, связанными с организацией получения технических условий по подключению объекта к инженерным сетям и коммуникациям (Письмо Минфина России от 11.12.2009 N 03-03-06/1/805), грубыми нарушениями, допущенными на стадии проектирования, обнаруженными в ходе осуществления строительных работ, необходимостью дождаться более теплого (недождливого) сезона и т.д.
После устранения причин, вызвавших консервацию, работы на объекте продолжатся, поэтому договор строительного подряда не расторгается, а приостанавливается на неопределенный (или определенный) срок. В Гражданском кодексе РФ отсутствует норма, которая связывала бы консервацию с окончательным прекращением договорных отношений сторон, поэтому намерения сторон о прекращении договора подряда в случае консервации строительства, а также порядок его прекращения должны быть предусмотрены в договоре подряда (Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 19.10.2006 по делу N А29-11601/2005-2э).
Если по не зависящим от сторон причинам работы по договору строительного подряда приостановлены и объект строительства законсервирован, заказчик обязан оплатить подрядчику в полном объеме выполненные до момента консервации работы, а также возместить расходы, вызванные необходимостью прекращения работ и консервацией строительства, с зачетом выгод, которые подрядчик получил или мог получить вследствие прекращения работ (ст. 752 ГК РФ).
В случае необходимости прекращения работ или их приостановления более чем на шесть месяцев застройщик (заказчик) обязан обеспечить консервацию объекта капитального строительства. О своем решении он в течение 10 календарных дней должен уведомить подрядчика, орган, выдавший разрешение на строительство, а также орган государственного строительного надзора (если строительство объекта подлежит государственному строительному надзору).
Основанием для начала консервации объекта незавершенного строительства является распорядительный документ застройщика (заказчика).
Согласно п. 5 Правил проведения консервации объекта капитального строительства (утв. Постановлением Правительства РФ от 30.09.2011 N 802) в решении о консервации объекта должны быть определены:
- перечень работ по консервации объекта;
- лица, ответственные за сохранность и безопасность объекта, в том числе конструкций, оборудования, материалов и строительной площадки (должностное лицо или организация);
- сроки разработки технической документации, необходимой для проведения работ по консервации объекта, а также сроки проведения работ по его консервации;
- размер средств на проведение работ по консервации объекта, определяемый на основании акта, подготовленного лицом, осуществляющим строительство объекта (подрядчиком), и утвержденного застройщиком (заказчиком).
Для разработки технической документации застройщик (заказчик) и подрядчик составляют специальный перечень работ и затрат, на основе которого разрабатывается смета на консервацию и охрану строительного объекта на время консервации.
Как именно подрядчик будет выполнять строительно-монтажные работы, предусмотренные этой сметой, оговаривается в дополнительном соглашении к основному договору подряда на капитальное строительство, которым устанавливаются сроки выполнения работ и сдачи застройщику (заказчику) законсервированных объектов строительства, а также указываются сроки, в которые подрядной организации будут возмещены имевшие место расходы.
На начальном этапе консервации формируется инвентаризационная комиссия, в состав которой входят представители заинтересованных сторон (подрядчика, застройщика (заказчика), проектной организации и др.). По результатам ее работы формируются инвентаризационные описи и составляется акт в произвольной форме, где отражаются наименование объекта строительства, место проведения обмера, основания для проведения, данные смет и актов выполненных работ, результат, полученный по итогам контрольных обмеров, дата проведения.
Инвентаризационная комиссия определяет состояние и степень готовности элементов объекта строительства, который подлежит консервации; выявляет необоснованное занижение или завышение стоимости выполненных строительных работ, а также факты необоснованного применения сметных норм, коэффициентов, нормативов и т.д.
Кроме того, при инвентаризации обязательно следует проводить контрольные обмеры физических объемов работ, которые по результатам инвентаризации сопоставляются с показателями смет, актов и данными, отраженными в учете по счету 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсчет 3 "Строительство объектов основных средств застройщика (заказчика)". Контрольный обмер физических объемов работ заключается в сопоставлении фактически выполненных объемов работ в натуральном выражении (на объекте незавершенного строительства) с аналогичными объемами, указанными в актах выполненных работ. Если установлено, что работы не выполнены или выполнены в меньшем объеме, то оплате они не подлежат и исключаются из объема выполненных работ.
Экземпляры описей и акт, составленные по результатам инвентаризации, передаются в бухгалтерию застройщика (заказчика) и подрядчика. Акты должны быть подписаны членами комиссии с участием подрядной (субподрядной) организации.
После принятия решения о приостановлении строительных работ заказчик и подрядчик составляют акт о приостановлении строительства (ф. N КС-17), который применяется для оформления приостановления строительства (консервации или прекращения строительства) и составляется в необходимом количестве экземпляров по каждому объекту строительства с указанием приостановленных строительством работ.
Один экземпляр акта передается подрядчику, второй - заказчику, третий по требованию - инвестору. Сведения о затратах на консервацию отражаются в акте на основании сметы.
В результате строительства производимые затраты, отражаемые на счете 08 "Капитальные вложения", подразделяются на расходы, увеличивающие и не увеличивающие стоимости основных средств. Последние также подразделяются на затраты, предусмотренные и не предусмотренные в сводных сметных расчетах стоимости строительства.
По окончании строительных работ затраты, увеличивающие стоимость объектов, образуют инвентарную стоимость здания, а затраты, не увеличивающие стоимости основных средств, списываются со счета "Капитальные вложения" за счет предусмотренных источников финансирования по мере полного производства соответствующих работ.
Пунктом 3.1.7 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций установлено, что расходы на консервацию строительства относятся к затратам, не увеличивающим стоимость основных средств и не предусмотренным в сводных сметных расчетах стоимости строительства.
По окончании работ расходы организации застройщика (заказчика) на консервацию недостроенного здания могут списываться в состав внереализационных расходов, для учета которых предназначен счет 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 2 "Прочие расходы".
Застройщик (заказчик) может не только нести расходы на консервацию объекта, но и оплачивать содержание недостроенного объекта (охрану, освещение и т.п.), эти расходы также следует отражать на счете 91.
Для удобства получения информации о состоянии имущества к счету 08 "Вложения во внеоборотные активы" застройщику (заказчику) целесообразно открыть отдельный субсчет "Объекты незавершенного строительства на консервации". В этом случае перевод на консервацию объекта незавершенного строительства будет отражен записью:


передан на консервацию объект незавершенного строительства.
В учете застройщика (заказчика) консервация объектов незавершенного строительства может быть отражена следующим образом:
Д-т сч. 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсч. "Объекты незавершенного строительства на консервации",
К-т сч. 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсч. "Строительство объектов основных средств",
перевод на консервацию объекта незавершенного строительства;
Д-т сч. 91-2 "Прочие расходы"

отражены затраты на разработку проекта консервации;
Д-т сч. 91-2 "Прочие расходы"
К-т сч. 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"
списаны затраты на консервацию, предъявленные подрядчиком;

К-т сч. 51 "Расчетные счета"
погашена задолженность перед проектной организацией;
Д-т сч. 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"
К-т сч. 51 "Расчетные счета"
оплачены услуги подрядчика;
Д-т сч. 91-2 "Прочие расходы"
К-т сч. 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"
отражены штрафные санкции по договору, подлежащие уплате подрядчику;
Д-т сч. 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"
К-т сч. 51 "Расчетные счета"
перечислен штраф подрядчику;
Д-т сч. 91-2 "Прочие расходы"
К-т сч. 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда", 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению", 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"
отражены расходы на охрану объекта;
Д-т сч. 91-2 "Прочие расходы"
К-т сч. 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"
отражены расходы на освещение объекта.
Так как учет расходов на консервацию объекта незавершенного строительства напрямую зависит от источника финансирования, организации-застройщику (заказчику) целесообразно с учетом специфики деятельности и исходя из источника финансирования данных затрат самостоятельно разработать порядок и методику отражения данных расходов на счетах бухгалтерского учета, закрепив их в своей учетной политике.
Если заказчик-застройщик также является инвестором, то расходы на консервацию и на содержание законсервированного объекта НЗП он может отнести к прочим в соответствии с п. 11 ПБУ 10/99.
Если заказчик-застройщик и инвестор - разные лица, учет расходов по консервации объекта сводится к следующему. В силу Закона об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений, заказчиками являются уполномоченные на то инвесторами физические и юридические лица, осуществляющие реализацию инвестиционных проектов. При этом они не вмешиваются в предпринимательскую и (или) иную деятельность других субъектов инвестиционной деятельности, если иное не предусмотрено договором между ними. В права инвесторов входит заключение договоров с другими субъектами инвестиционной деятельности.
На практике заказчики на основании договора гражданско-правового характера, заключенного с инвесторами, обязуются, как правило, от своего имени и за счет инвестора за вознаграждение осуществить организацию строительства (реализовать инвестиционный проект). Данные условия позволяют квалифицировать заключенный инвестиционный договор как агентский. Комитент обязан помимо уплаты вознаграждения возместить агенту израсходованные им на исполнение комиссионного поручения суммы. Таким образом, заказчик, осуществляющий строительство, по сути, является посредником, а понесенные им затраты на консервацию строительства он может перевыставить инвестору. При этом затраты на консервацию объекта заказчик-застройщик может аккумулировать на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы" на отдельном субсчете. Далее эти затраты, а также суммы НДС передаются инвестору и отражаются по дебету счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".

Налог на прибыль

Подпункт 9 п. 1 ст. 265 НК РФ позволяет включить во внереализационные расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль, затраты, связанные с консервацией и расконсервацией производственных мощностей и объектов, в том числе затраты на содержание законсервированных производственных мощностей и объектов. Названная норма применяется и в отношении объектов, строительство или реконструкция которых не завершены.
Минфин России в Письмах от 15.09.2010 N 03-03-06/1/590 и от 18.03.2009 N 03-03-06/1/164 отметил, что расходы, связанные с консервацией объекта основных средств, направлены на сохранение и содержание в должном состоянии имущества, которое в дальнейшем принесет доход, и поэтому они (включая затраты по текущему содержанию, ремонту, охране объектов, необходимые для содержания простаивающих и законсервированных основных средств) признаются экономически обоснованными для целей налогообложения прибыли.

Консервация основных средств

Для целей налогообложения прибыли законсервированные основные средства исключаются из состава амортизируемого имущества, однако только в случае, когда срок консервации превышает три месяца (п. 3 ст. 256 НК РФ). Прекратить начисление амортизации по простаивающему оборудованию следует с 1-го числа месяца, следующего за тем, в котором основные средства будут переданы на длительную консервацию. Вновь начать амортизировать данные объекты следует с 1-го числа месяца, следующего за месяцем расконсервации (п. 2 ст. 322 НК РФ).
Значение имеет фактический, а не предполагаемый период консервации. Если по решению руководителя оборудование было передано на консервацию на полгода, но уже через два месяца его по каким-либо причинам расконсервировали, придется доначислить амортизацию за эти два месяца.
После расконсервации основного средства амортизация начисляется в прежнем порядке (Письмо УФНС России по г. Москве от 01.12.2009 N 16-15/125953). При этом срок полезного использования объекта следует продлить на период консервации (п. 3 ст. 256 НК РФ).
Расходы на охрану законсервированных объектов и их ремонт признаются экономически обоснованными для целей налогообложения прибыли (Письмо Минфина России от 03.04.2009 N 03-03-06/1/218, Определение ВАС РФ от 31.01.2008 N 691/08).

Консервация "недостроя"

Расходы, связанные с консервацией и расконсервацией производственных мощностей и объектов, в том числе затраты на содержание законсервированных производственных мощностей и объектов, относятся к внереализационным. Это касается заказчика-застройщика, который является одновременно и инвестором.
Если заказчик-застройщик и инвестор - разные лица и речь идет об агентском договоре, то в налоговом учете затраты заказчика-застройщика подлежат возмещению. Ему они не принадлежат, не учитываются у него в целях исчисления налогооблагаемой прибыли, равно как и суммы, поступившие от инвестора в порядке возмещения затрат на консервацию объекта (пп. 9 п. 1 ст. 251, п. 9 ст. 270 НК РФ).

Налог на добавленную стоимость

При переводе на консервацию недоамортизированных основных средств, в отношении которых суммы НДС ранее были правомерно приняты к вычету, восстановление сумм налога с остаточной стоимости таких основных средств на период консервации не производится, так как обязанность по восстановлению НДС в случае перевода объекта на консервацию отсутствует (п. 3 ст. 170 НК РФ; Письма ФНС России от 20.06.2006 N ШТ-6-03/614@, Минфина России от 06.06.2006 N 03-04-15/116).
А как быть с "входным" НДС по "консервационным" расходам? По данному вопросу существуют две точки зрения.
По мнению контролирующих органов, применять вычет с затрат на консервацию по НДС нельзя, так как они не связаны с ведением облагаемых операций, поскольку законсервированное имущество не используется в производственной деятельности. Кроме того, работы по консервации - это работы для собственных нужд, которые не облагаются НДС.
По мнению арбитражных судов, поддержание временно не используемых производственных мощностей в надлежащем состоянии относится к производственной деятельности предприятий. И если она облагается НДС, то вычет входного налога по "консервационным" расходам правомерен (Постановления ФАС СЗО от 04.04.2008 по делу N А56-51219/2006, УО от 05.08.2010 N Ф09-6084/10-С3 по делу N А07-13364/2009 и др.).
Учитывая изложенное, если после расконсервации и завершения строительства планируется использовать имущество для выполнения операций, облагаемых НДС, то понесенные при консервации расходы связаны с деятельностью, облагаемой этим налогом. НДС принимается к вычету в обычном порядке, т.е. после принятия на учет указанных материалов (работ, услуг) и при наличии счета-фактуры (п. 1 ст. 172 НК РФ). При этом существует вероятность того, что указанную позицию налогоплательщику придется отстаивать в суде.

Налог на имущество

Для налога на имущество объект налогообложения - это основные средства. Поскольку законсервированное имущество остается в составе основных средств, то нет никаких оснований не платить налог с его стоимости (Письмо Минфина России от 15.05.2006 N 03-06-01-04/101).
При осуществлении капитального строительства налог на имущество необходимо уплачивать с момента отражения завершенного строительством объекта в качестве основного средства. Имущество включается в состав основных средств, если оно отвечает признакам, установленным п. 4 ПБУ 6/01. В частности, это означает, что объект строительства должен быть доведен до состояния, пригодного к использованию. Следовательно, объекты незавершенного строительства, находящиеся на консервации, не признаются основными средствами и, следовательно, налогом на имущество не облагаются (Письмо Минфина России от 22.06.2011 N 03-03-06/1/370).

Консервация основных средств применяется в период простоя. Данное мероприятие – право, но не обязанность работодателя.

Что представляет собой консервация ОС?

Основные средства представляют собой собственность компании. К ним относятся земельные участки, постройки, оборудование и прочее. Консервация ОС – это комплекс мероприятий по временному завершению эксплуатации одного или нескольких основных средств. Основная особенность рассматриваемого мероприятия – введение ОС в эксплуатацию спустя срок, указанный в документах.

Суть процедуры объясняется его названием. Консервация обозначает сохранение. Цель мероприятия – сохранение качества и характеристик ОС, количества средств на расчетных счетах. При этом также снижаются или прекращаются вовсе расходы на эксплуатацию средств. Одновременно с этим ОС не приносит никакой прибыли.

ВАЖНО! Максимальный срок консервации составляет 3 года. В некоторых случаях его можно продлить.

В каких случаях проводится консервация?

Консервация актуальна при наличии следующих обстоятельств:

• Завершились сезонные работы, а потому оборудование перестает эксплуатироваться до следующего сезона. К примеру, компания использует зимой снегоуборочное оборудование. Летом оно, естественно, не используется. В этом случае актуальной становится консервация.
• Временный простой на предприятии. К примеру, на производство поставили недостаточное количество нитей. В связи с этим работы не могут продолжаться. До поставки нитей в полном объеме эксплуатация оборудования приостанавливается.
• В связи с недостатком средств и экономической неэффективностью были проведены сокращения. К примеру, закрылся цех.
• ОС сломалось и было переведено на ремонт.

То есть консервация нужна, когда ОС временно не эксплуатируется по различным причинам.

Последствия консервации основных средств

Консервация подразделяется на два основных этапа:

1. Фактическое завершение эксплуатации.
2. Фиксация сведений в соответствующих документах, а также в программе бухучета.

Консервация предполагает документальное оформление. Это добровольная процедура. То есть предпринимателю не обязательно составлять документы. Можно просто прекратить эксплуатацию. С другой стороны, лицу выгодно именно провести полноценную консервацию. Рассмотрим последствия этой процедуры:

• Уменьшается налог на прибыль. Расходы на техническое обслуживание, выплату заработка, амортизацию и прочее могут быть включены в состав . На сумму данных трат сокращается налогооблагаемая база на основании того, что ОС перестает эксплуатироваться с целью получения прибыли.
• Амортизация начисляться не будет при консервации длительностью 3 и более месяцев. База для определения налога на собственность компании сокращаться не будет вследствие того, что остаточная стоимость ОС не уменьшается.
• Срок полезной эксплуатации растягивается на продолжительность начисления амортизации.
• Становится удобнее вести бухучет. Бухгалтер открывает субсчет 01 «ОС на консервации». В 1С есть возможность отключить амортизационные начисления по неиспользуемым ОС.

У консервации больше плюсов, чем минусов, а потому она довольно часто применяется.

Какие основные средства подлежат консервации?

Консервировать можно любой объект, который относится к ОС. То есть который зафиксирован на счете 01. Для указания предмета на этом счете должны быть соблюдены условия:

• ОС эксплуатируется в рамках производства, требуется или для работы компании, или для управления ей. К примеру, к ОС относится служебное авто, но не относится монумент из мрамора.
• Объект эксплуатируется больше года. То есть объекты краткосрочной эксплуатации (упаковка и прочее) не будут отнесены к ОС.
• Компания не планирует перепродавать предмет. К примеру, имущество, приобретенное для дальнейшей реализации, к основным средствам не относится.
• Предполагается, что объект принесет выгоду. К примеру, земельный участок компании используется для высаживания овощей с их дальнейшей продажей.

К ОС будут относиться здания, служебные транспортные средства, оборудование, оргтехника, природные ресурсы.

ВНИМАНИЕ! Природные ресурсы не консервируются, так как на них не начисляется амортизация. То есть утрачивается мотивация к проведению мероприятия.

Порядок оформления консервации основных средств

Оформление консервации детально регламентируется для бюджетных и государственных структур. Порядок процедуры для коммерческих организаций является менее строгим. Консервация подразделяется на следующие этапы:

1. На общем собрании принимается решение о консервации.
2. На основании решения составляется приказ.
3. Осуществляется инвентаризация основных средств.
4. Выполняется акт о переводе ОС на сохранение.
5. Изменившийся статус имущества фиксируется в программе 1С.

Составляется приказ о переводе ОС в консервацию. Нужен он для фиксации намерения руководства. Это необходимая бумага. На ней должна стоять подпись руководителя компании. В документе указываются следующие данные:

• Основания для перевода объекта в сохранение.
• Срок консервации.
• Лица, ответственные за процедуру.

Также оформляется акт консервации. Нужен он для фиксации уже выполненной процедуры. Составляется по желанию руководителя. На документе ставится подпись участников комиссии и руководителя. В нем указываются следующие сведения:

• Перечень объектов, которые консервируются.
• Дата начала процедуры.
• Траты на консервацию.

Документ составляется в произвольной форме.

Нюансы уплаты налогов

В рамках консервации уплачивается как транспортный налог, так и налог на имущество. Если организация находится на , налоговое бремя уменьшается на эту сумму. НДС восстанавливать не требуется. Однако иногда такая необходимость появляется:

• Законсервированные ОС переходят в уставной капитал другой компании.
• Компания переходит на другую налоговую систему.
• Собственность после прекращения консервации будет эксплуатироваться в работе, которая не облагается НДС.

Во всех этих случаях нужно искать первичную документацию, а затем восстанавливать НДС.

Бухучет консервации основных средств

Перевод ОС на сохранение фиксируется в бухучете после подписания приказа и утверждения акта. Даже после перевода объекта в консервацию он продолжает числиться в составе ОС. Для фиксирования объектов в бухучете открывается субсчет «ОС на консервации».

Консервация предполагает ряд трат. К примеру, затраты на транспортировку. Они относятся к внереализационным тратам, так как не принимают участия в производстве.

Процесс завершения консервации

Важно не только правильно ввести предмет в консервацию, но и вывести его из сохранения.

Расконсервация выполняется тогда, когда принимается решение о необходимости в эксплуатации объектов или же по завершении срока действия консервации. Данное решение нужно оформить при помощи приказа о прекращении консервации.

После расконсервации начинает начисляться амортизация. Начисление начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем оформления приказа о прекращении сохранения объекта.

Консервация объектов основных средств осуществляется тогда, когда они временно не используются. Эта процедура присутствует в практике многих компаний.

Приказ о консервации основных средств

Этот документ является обязательным. В решении руководства должна быть указана следующая информация:

1. Причины временного неиспользования ОС.
2. Срок консервации основных средств.
3. Должности ответственных сотрудников.

Руководитель назначает специалистов, которые отвечают как за непосредственную консервацию, так и последующую расконсервацию основных средств. Кроме этого, определяются лица, обеспечивающие надлежащее их хранение в период временного простоя.

Дополнительное оформление

Сотрудники должны провести инвентаризацию и составить соответствующий акт консервации основных средств. Данным документом подтверждается факт совершения операции. Приказ выступает в качестве бумаги, удостоверяющей намерение предприятия законсервировать основные средства. Фактическое проведение процедуры этим документом подтвердить нельзя. Перевод основных средств на консервацию предполагает выполнение ряда мероприятий. В их числе доведение неиспользуемых временно активов до состояния, при котором будет обеспечиваться их надлежащее хранение. При обратном выводе ОС в производство проводятся соответствующие мероприятия по приведению их в пригодный для эксплуатации вид. В законодательстве не предусмотрены унифицированные бланки актов. Компания вправе разработать их самостоятельно.

Амортизация

При выведении ОС из активного состояния на период более 3-х мес. она не начисляется. Возобновить расчет амортизации можно будет после обратного ввода в эксплуатацию. Учет консервации основных средств выполняется в соответствии с Правилами 6/01 и Методическими указаниями. Продление периода полезного использования более чем на три месяца не предусматривается. Но в бухучете начисление амортизации можно осуществлять и по окончании этого времени. В этой связи после обратного ввода ОС в актив расчеты ведутся так же, как и до их выведения.

Прекращение и возобновление начислений

У многих специалистов возникает вопрос, с какого времени следует приостановить и затем начать расчет амортизации по ОС, переведенных на консервацию на период более 3-х мес. Месяц прекращения и возобновления начислений компания устанавливает самостоятельно. Вариант, который будет выбран, должен фиксироваться в ее учетной политике. Законодательство не устанавливает конкретный момент прекращения и возобновления расчетов по средствам, законсервированным больше чем на 3 мес. В учетной политике следует зафиксировать один из вариантов:

1. Приостановление амортизационных начислений осуществляется с 1 числа месяца, когда произошла консервация основных средств. Расчет следует возобновить с первого числа того периода, в который ОС было выведено обратно в производство.
2. Начисление останавливается с 1-го числа месяца, который пойдет за тем, в течение которого была проведена консервация основных средств. Возобновляется расчет с первого числа периода, который следует за тем, на протяжении которого ОС выведены в производство.

В учетной политике целесообразно закрепить такой же порядок приостановления и возобновления амортизационных начислений по ОС, законсервированным на период больше 3-х мес., как и в налоговом учете. Это позволит избежать возникновения временных разниц. Они могут приводить к формированию отложенных налоговых обязательств.

Основные средства: консервация (1С)

Для отражения операции в программе вводится документ "Изменение состояния основных средств". Он предназначен для остановки либо возобновления амортизационного начисления. Далее нужно выбрать "Событие" - "Консервация" из справочника операций с ОС. Вид процедуры "Начисление амортизации". В графе "Влияет на расчет" ставится галочка. Поле "Начислять амортизацию" остается неотмеченным. При снятии с консервации вводится документ "Изменение состояния основных ср-в". Далее выбирается "Событие". Им будет "Снятие с консервации" с видом "Начисление амортизации". В графе "Влияет на начисление" нужно поставить галочку. Также отмечается поле "Начислять амортизацию".

Отчетность

Предприятие обязано фиксировать ОС по степени их применения:

• в эксплуатации;
• в резерве (запасе);
• во временном неиспользовании и так далее.

Это правило устанавливается в Методических указаниях №91н. Фиксировать состояние ОС в соответствии с их использованием можно с либо без отражения на сч. 01 (03). В случае если консервация основных средств выполняется на период более 3-х мес., целесообразно показывать их на отдельном субсчете. При обратном выведении ОС в производство следует отразить следующее:

Дб 01 (03), субсч. "ОС в эксплуатации"

Кт 01 (03), субсч. "ОС на консервации"

Расконсервировано.

В процессе осуществления данных процедур с активами могут появиться затраты. К примеру, это могут быть материальные расходы на упаковку, монтаж/демонтаж оборудования и так далее. Если такие затраты появляются, когда выполняется рас- и консервация основных средств, проводки будут такими:

Дб 91-2 Кт 10 (23, 68, 60, 69…)

Включены расходы по расконсервации, консервации и хранению ОС.

ОСНО: обложение прибыли

Налоговый учет расходов будет зависеть от назначения имущества, которое консервируется. Если ОС используются в непроизводственном секторе, то затраты не учитываются. Это обусловлено тем, что эти расходы не будут обоснованными в экономическом смысле, они не касаются деятельности компании, приносящей доход. Если основные средства, находящиеся на консервации, используются в производстве, то затраты будут уменьшать базу по обложению на прибыль. Издержки по выводу ОС во временное неиспользование включаются во внереализационные расходы.

Методы начисления

При расчете налоговая база уменьшается в том периоде, к которому относятся внереализационные расходы. Затраты на рас- и консервацию отражаются в том временном промежутке, в котором был подписан соответствующий акт. Именно в этот период затраты считаются экономически обоснованными. Расходы на содержание временно неиспользуемых ОС отражаются в тот промежуток времени, в который они были произведены. К примеру, смазочные материалы учитываются тогда, когда были подписаны документы, доказывающие их использование. Если на предприятии применяется кассовый метод, то, кроме приведенных выше требований, необходимо, чтобы затраты были оплачены.

Прочие издержки

Часто возникает вопрос, можно ли включать в расчет налога на прибыль коммунальные платежи, затраты на освещение и охрану здания, находящегося на консервации. Да, эти расходы включаются во внереализационные издержки. Данное положение присутствует в ст. 265, п. 1, подп. 9 НК. Предприятие, таким образом, вправе отразить в налоговой отчетности затраты, направленные на сохранение законсервированных ОС в надлежащем состоянии. При этом, согласно ст. 252, п. 1 НК, необходимо иметь документальные подтверждения и экономическое обоснование этих расходов. Затраты, которые влечет консервация основных средств, направленных на обслуживание хозяйств и производств, следует отражать обособленно.

НДС при ОСНО

Порядок консервации основных средств не предусматривает восстановления налога на добавленную стоимость с их остаточной цены. Но во время нахождения ОС в неиспользуемом состоянии или при обратном выводе в актив у предприятия может появиться обязанность начислить НДС. Восстанавливать налог следует в случаях, если:

1. ОС передается в уставной капитал другой компании.
2. Предприятие переходит с ОСНО на ЕНВД или УСН.
3. Начато использование освобождения от НДС.
4. Основное средство после расконсервации применяется для выполнения операций, которые этим налогом не облагаются.

Данные требования установлены в ст. 170, п. 3 НК.

Важный момент

Некоторые специалисты интересуются, допускается ли принимать к вычету НДС со стоимости услуг/работ/материалов, которые были приобретены для консервации/расконсервации и содержания неиспользуемых основных средств. Эта процедура разрешена, если в последующем компания будет применять ОС в процессах, облагаемых указанным выше налогом. Обуславливается это тем, что консервация объектов основных средств выступает в качестве наилучшего варианта, обеспечивающего сохранность активов. В этой связи принятие к вычету налога со стоимости вспомогательных материалов/услуг/работ будет зависеть от назначения ОС после обратного выведения в использование. Если после расконсервации компания предполагает применять средства в процессах, облагаемых НДС, то расходы, которые возникнут при переводе на консервацию, будут связаны с деятельностью, которая также предусматривает это начисление. В таких случаях сумму принимают к вычету по обычным правилам.

Другими словами, начисление проводится после того, как указанные услуги/работы/материалы будут приняты к учету при наличии документа (счета-фактуры). Данное положение установлено в ст. 172, п. 1 НК. Если ОС будут использоваться в операциях, не облагаемых налогом, то входящий НДС включается в стоимость вспомогательных средств, потребовавшихся для их консервации. Вместе с этим, на данный вопрос существует и иная точка зрения. В качестве одного из главных условий применения вычета выступает использование работ/материалов/услуг для исполнения операций, облагаемых НДС. Данное требование присутствует в ст. 171, п. 2 НК.

Так как консервация основных средств не предусматривает их использование в деятельности, которая попадает под обложение НДС, то компании нет причин использовать вычет. Кроме этого, непосредственно сам процесс представляет собой определенные операции, выполняемые для собственных нужд фирмы. Затраты, которые возникают вследствие проведения консервации, снижают налогооблагаемый доход как внереализационные расходы. Данное положение присутствует в ст. 265, п. 1, подп. 9. Исполнение данных работ не облагается НДС в соответствии со ст. 146, п. 1, подп. 2. В этой связи организация в данном случае не имеет права на вычет.

Налог на транспорт и имущество

Во время нахождения на консервации основные средства не перестают облагаться:

1. Транспортным налогом. Данное требование устанавливает статья 358 НК.
2. Налогом на имущество. Это положение содержится в ст. 375 НК. В качестве исключения выступает имущество, которое принято на учет как основное средство с 1-го января 2013-го года.

УСН

Налоговая база компании, находящейся на упрощенной системе, выплачивающей единый налог с дохода, не уменьшается на расходы по консервации основных средств. При УСН не включаются в расчет никакие затраты. Это положение зафиксировано в ст. 346.18, п. 1 НК. Для предприятий, использующих упрощенную систему и выплачивающих единый налог от величины разницы между расходами и доходами, издержки, которые связаны с консервацией, снижают базу, если они присутствуют в перечне статьи 346.16 НК. К примеру, это могут быть:

• Материалы (упаковочные, смазочные и пр.), необходимые для содержания ОС.
• Зарплата сотрудников, осуществляющих консервацию.

Налоговая база снижается по мере появления и оплаты затрат.

Другие расходы

Учитываются ли при УСН затраты на приобретение ОС, которые законсервированы на период больше трех месяцев? Нет, они в расчеты не включаются. Налоговая база при использовании "упрощенки" может быть уменьшена на расходы по покупке ОС, признанных амортизируемым имуществом согласно гл. 25 НК. В частности, данное положение предусматривается в ст. 346.16. Учет основных средств предполагает исключение временно неиспользуемых ОС из амортизируемого имущества.

ЕНВД

Обложению при такой системе подлежит вмененный доход. В этой связи расходы, касающиеся консервации основных средств, на расчет базы влияния не оказывают. Если предприятие совмещает ЕНВД и ОСНО, то расчет будет зависеть от назначения ОС. Если они применяются исключительно при осуществлении деятельности на общей системе, то учет основных средств, а также расходы по выводу их из активов во временное неиспользование, осуществляется по правилам, действующим для этого режима обложения. Данное положение установлено в ст. 346.26 и ст. 274 НК. Если ОС используются только при операциях на ЕНВД, то никакие расходы не учитываются в базе по единому налогу, поскольку в качестве объекта обложения выступает вмененный доход. Это требование зафиксировано в ст. 346.29 НК. Если ОС используется при деятельности, осуществляемой на обеих системах, то входной НДС и расходы по консервации следует распределить.

Пример

По приказу руководителя ОАО "Фирма" в июле линия производства была законсервирована на 4 месяца. Исходная ее стоимость - 780 тыс. руб. Предприятие использует линейный метод при расчете амортизации, выплачивает поквартальный налог на прибыль и применяет способ начисления. Компания не выполняет операций, которые НДС не облагаются. В июле затраты на консервацию составили:

1. Материальные расходы - 500 руб. (упаковочные и смазочные материалы).
2. Зарплата специалистов - 1000 руб. (в том числе, взносы на страхование).

Расконсервация линии была осуществлена в ноябре. Расходы на работы состояли из зарплаты специалистов, которые проводили консервацию (с учетом страховых взносов). С августа по ноябрь бухгалтерия не начисляла амортизацию повременно неиспользуемой производственной линии по налоговой и бухгалтерской отчетности. С декабря расчет был возобновлен. Как перед, так и после консервации ежемесячная амортизационная сумма составила 13 тыс. руб. В документации были сделаны записи:

В июле:

Дебет 01 субсч. "ОС на консервации"

Кредит 01 субсч. "ОС в эксплуатации"

780 тыс. руб. - выполнена консервация производственной линии.

Дебет 91-2 Кредит 10 (69, 70)

1500 руб. (500+1000) - учтены расходы на выполнение работ по консервации.

Дебет 25 Кредит 02

13 тыс. руб. - начислена амортизация.

В ноябре:

Дебет 01 субсч. "Основные средства на эксплуатации"

Кредит 01 субсч. "ОС на консервации"

780 тыс. руб. - расконсервация производственной линии.

Дебет 91-2 Кредит 70 (69)

1000 руб. - включены затраты на выполнение работы по расконсервации.

В декабре:

Дебет 25 Кредит 01

13 тыс. руб. - начисление амортизации по производственной линии.

НДС (входной) со стоимости материалов, которые были использованы при выполнении работ по консервации ОС, бухгалтерия приняла к вычету. Остаточная цена производственной линии, находившейся во временном неиспользовании, была включена в расчет налога на имущество. Налоговая база по прибыли была снижена на величину расходов, возникших при выполнении работы по консервации и расконсервации линии производства:

1. 1500 руб. (500+1000) были включены в расчеты при составлении декларации по налогу на доход за 9 мес. текущего отчетного года.
2. 1000 руб. были учтены при оформлении отчетных документов по обязательному отчислению с прибыли за год.

Заключение

Таким образом, консервация основных средств представляет собой документированный процесс перевода ОС в состояние неиспользования. Составление отчетной документации, расчеты по налогам зависят от системы, которую использует предприятие. Как правило, при начислении базы, определении амортизационных сумм не возникает особых проблем.

Схема учета поступления основных средств