Курсовые разницы у покупателя по договорам в у. е. Учет суммовых разниц без ошибок (примеры) Суммовые разницы в году

список нормативных документов

Откуда берутся курсовые/суммовые разницы

Согласно пункту 1 статьи 8 Закона РФ от 21.11.1996 № 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" - бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций организаций ведется в валюте Российской Федерации - в рублях. Налоговый учет также ведется в рублях. Согласно пункту 2 статьи 11 того же Закона - бухгалтерский учет по валютным счетам организации и операциям в иностранной валюте ведется в рублях на основании пересчета иностранной валюты по курсу Центрального банка Российской Федерации на дату совершения операции. В ряде случаев пересчет производится не только на дату совершения операции, но и на иную дату (как правило, на отчетную дату). Если курс по сравнению с предыдущей датой переоценки изменился - возникает курсовая и/или суммовая разница. Изменение оценки приводит к тому, что в учет е появляется доход (или расход).

Таким образом, когда один и тот же актив или обязательство (требование), выраженное в иностранной валюте, оценивается в учете не в один момент времени, а несколько раз - возникает курсовая и/или суммовая разница.

В бухгалтерском учете считаются только курсовые разницы. В налоговом учете - и суммовые и курсовые. При этом одно и то же понятие - курсовая разница - в бухгалтерском и налоговом учете определяются по разному и по разному считаются. Надо учитывать, что в налоговом учете возникновение курсовой и/или суммовой разницы зависит еще и от того, какой метод исчисления налоговой базы применяет налогоплательщик - начисления или кассовый. Ниже приводится таблица, в которой перечислены все возможные случаи образования курсовой и/или суммовой разницы в бухгалтерском и/или налоговом учете.

Когда возникают курсовые/суммовые разницы в бухгалтерском и налоговом учете

№ п/п	Порядок образования	Бухгалтерский учет	Налоговый учет
№ п/п	Порядок образования	Бухгалтерский учет	Метод начисления	Кассовый метод
1.Для покупателя
1.1.	Сначала произведена оплата в иностранной валюте авансом, потом получено исполнение обязательства			Курсовая/суммовая разница не образуется
1.2.	Сначала получено исполнение обязательства, потом произведена оплата в иностранной валюте - в порядке постоплаты	Курсовая разница на отчетную дату и на оплаты		Курсовая/суммовая разница не образуется
1.3.	Сначала произведена оплата в рублях авансом по договору, оцененному в у.е или иностранной валюте, а потом получено исполнение обязательства	Курсовая/суммовая разница не образуется		Курсовая/суммовая разница не образуется
1.4.	Сначала получено исполнение обязательства, потом произведена оплата в рублях по договору, оцененному в у.е или иностранной валюте - в порядке постоплаты	Курсовая разница на отчетную дату и на момент оплаты		Курсовая/суммовая разница не образуется
2.Для продавца
2.1.	Сначала получен аванс в иностранной валюте , потом исполнено обязательство	Курсовая/суммовая разница не образуется	Курсовая разница на отчетную дату и на момент исполнения обязательств	Курсовая/суммовая разница не образуется
2.2.	Сначала исполнено обязательство, потом получена оплата в иностранной валюте - в порядке постоплаты	Курсовая разница на отчетную дату и на момент оплаты	Курсовая разница на отчетную дату и на момент оплаты	Курсовая/суммовая разница не образуется
2.3.	Сначала получен аванс в рублях по договору, оцененному в у.е или иностранной валюте, а потом исполнено обязательство	Курсовая/суммовая разница не образуется	Суммовая разница ТОЛЬКО на момент исполнения обязательств	Курсовая/суммовая разница не образуется
2.4.	Сначала исполнено обязательство, потом получена оплата в рублях по договору, оцененному в у.е или иностранной валюте - в порядке постоплаты	Курсовая разница на отчетную дату и на момент оплаты	Суммовая разница ТОЛЬКО на момент оплаты	Курсовая/суммовая разница не образуется
3.Валютные ценности
3.1.	Денежные средства в иностранной валюте в кассе и на счетах		Курсовая разница на отчетную дату	Курсовая разница на отчетную дату
3.2.	Внешние ценные бумаги, номинированные в иностранной валюте	Курсовая разница на отчетную дату	Курсовая/суммовая разница не образуется	Курсовая/суммовая разница не образуется
4.При купле-продаже валюты
4.1.	Курс фактической купли-продажи валюты отличается от официального курса ЦБ РФ на ту же дату	Не считается курсовой разницей	Курсовая разница	Курсовая разница
5.При взносе в уставный капитал
5.1.	Курс на дату совершения расчета с учредителями по взносу в уставный капитал в валюте отличается от курса на дату подписания уставных документов	Курсовая разница на дату совершения расчета с учредителями	Курсовая/суммовая разница не образуется	Курсовая/суммовая разница не образуется

Бухгалтерский учет курсовых разниц

Основные определения

Из данного определения следует, что некоторые активы (обязательства, требования) переоцениваются и на дату совершения операции и на отчетную дату, а другие - только по дате совершения операции.

Активы и обязательства, подлежащие переоценке в бухгалтерском учете на отчетную дату

Согласно пункту 7 ПБУ "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" (ПБУ 3/2006), подлежит переоценке на отчетную дату (помимо переоценке на дату совершения операции) стоимость следующих активов и обязательств (требований) в иностранной валюте:

денежных знаков в кассе организации и средств на банковских счетах (банковских вкладах);
денежных и платежных документов;
финансовых вложений и средств в расчетах, включая по заемным обязательствам, с юридическими и физическими лицами;
вложений во внеоборотные активы (основные средства, нематериальные активы, др.), материально-производственных запасов.

Иными словами, подлежат переоценке как на дату совершения операции, так и на каждую отчетную дату остатки средств (сальдо) выраженные в иностранной валюте по счетам: 50, 52, 55, 57, 58, 60 (за исключением авансов выданных), 62 (за исключением авансов полученных), 66, 67, 71, 73, 75, 76 (за исключением выданных и полученных авансов). Все прочие активы (обязательства, требования) подлежат переоценке только на дату совершения операции.

То есть стоимость вложений во внеоборотные активы (основные средства, нематериальные активы, др.), материально-производственных запасов и других активов, не перечисленных в пункте 7 ПБУ 3/2006, а также суммы полученных и выданных авансов и предварительной оплаты, задатков принимаются по курсу, действующему на дату совершения операции в иностранной валюте, в результате которой эти активы принимаются к бухгалтерскому учету. Дальнейший пересчет стоимости этих активов после принятия их к бухгалтерскому учету в связи с изменением курса не производится - пункт 10 ПБУ 3/2006. Иными словами, внеоборотные активы, МПЗ, с также авансы, предоплаты и задатки принимаются к бухгалтерскому и к налоговому учету в рублях по курсу ЦБ РФ на дату оприходования и в дальнейшем переоценке не подлежат.

Следует помнить, что с 01.01.2008 не подлежат переоценке на отчетную дату:

полученные и выданные авансы (предварительная оплата);
задатки;
средства целевого финансирования, полученные из бюджета или иностранных источников в рамках технической или иной помощи РФ в соответствии с заключенными соглашениями (договорами).

Как курсовая разница отражается в бухгалтерском учете

Согласно пункту 21 ПБУ "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" (ПБУ 3/2006), курсовые разницы отражаются в бухгалтерском учете отдельно от других видов доходов и расходов организации, в том числе финансовых результатов от операций с иностранной валютой.

Согласно пункту 13 ПБУ 3/2006, курсовая разница во всех случаях, кроме случая расчетов по вкладам в уставный капитал, подлежит зачислению на финансовые результаты организации.

Это означает, что при росте курса, курсовая разница, образующаяся в результате переоценки сальдо активных счетов - 50, 52, 55, 57, 58, 73 - отражается проводкой:

Дебет "Счет, подлежащий переоценке" Кредит счета 91,

то есть показан доход.

При падении курса - у активных счетов обратная проводка.

Если счета пассивные - 66, 67 - то при росте курса, курсовая разница отражается проводкой:

Дебет счета 91 Кредит "Счет, подлежащий переоценке".

При падении соответственно - обратная проводка.

Счета активно-пассивные отражают курсовую разницу согласно приведенной ниже таблице - в зависимости от того, сальдо по дебету или по кредиту:

Учет курсовой разницы по вкладам учредителей в уставной (складочный) капитал

Если вклад учредителя (учредителей) в Уставной капитал по учредительным документам выражен в иностранной валюте, то сумма вклада подлежит отражению на счете 80 "Уставный капитал" в рублях по курсу ЦБ России на дату приобретения статуса юридического лица - согласно пунктам 4-7 ПБУ "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" (ПБУ 3/2006).

В бухгалтерском учете при погашении задолженности учредителей, а также при пересчете задолженности на отчетную дату могут возникнуть курсовые разницы, зачисляемые в добавочный капитал организации (счет бухгалтерского учета 83 "Добавочный капитал") - пункт 14 ПБУ 3/2006.

Может сложиться ситуация, когда курс иностранной валюты будет снижаться, что приведет к возникновению отрицательных курсовых разниц.

Например: Иностранная организация является учредителем Российской организации. На момент регистрации организации учредитель перечислил на валютный счет организации только 50 % объявленного капитала. На отчетную дату бухгалтер вновь созданной организации пересчитывает задолженность учредителя по счету 75 "Расчеты с учредителями". В результате переоценки образовались отрицательные курсовые разницы (курс упал). В этом случае отрицательные курсовые разницы, по мнению авторов, учесть в составе добавочного капитала нельзя, т.к. невозможно уменьшить добавочный капитал, если его нету. В Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета, утв. приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н, перечислены случаи, когда возможны дебетовые (уменьшающие) записи по счету 83 "Добавочный капитал":

погашения сумм снижения стоимости внеоборотных активов, выявившихся по результатам его переоценки - в корреспонденции со счетами учета активов, по которым определилось снижение стоимости;
направления средств на увеличение уставного капитала - в корреспонденции со счетом 75 "Расчеты с учредителями" либо счетом 80 "Уставный капитал";
распределения сумм между учредителями организации - в корреспонденции со счетом 75 "Расчеты с учредителями" и т.п.

Таким образом при отсутствии кредитового сальдо по счету 83 "Добавочный капитал" , отрицательные курсовые разницы, возникшие в результате расчетов с учредителями по вкладам в уставной капитал относить на уменьшение добавочного капитала нельзя, т.к. дебетовый остаток по счету 83 недопустим.

Чтобы избежать возможного возникновения отрицательных курсовых разниц, авторы рекомендуют зафиксировать в учредительном договоре курс оценки вклада в уставный капитал организации, в этом случае сумма задолженности учредителя в дальнейшем не переоценивается.

Если отрицательные курсовые разницы все-таки уже возникли, их можно отнести в дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы" либо 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)". При этом, по мнению авторов, лучше использовать счет 91 "Прочие доходы и расходы", т.к. использование нераспределенной прибыли возможно только по решению собрания учредителей. В любом случае порядок учета отрицательных курсовых разниц по взносам в УК необходимо закрепить в учетной политике организации.

Отражение в отчетности

В бухгалтерском учете курсовые разницы включаются в состав прочих доходов (расходов). В синтетическом учете согласно пункту 21 ПБУ "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" (ПБУ 3/2006) должны отражаться отдельно . Заметим, из формулировки данного пункта следует, что доход (расход) по операциям купли-продажи валюты в сумму курсовых разниц не включается. Согласно пункту 22 ПБУ 3/2006 в бухгалтерской отчетности раскрываются:

курсовые разницы, которые образовались из-за пересчета задолженности в иностранной валюте, которую должны оплатить в валюте;
курсовые разницы, которые образовалась из-за пересчета задолженности в иностранной валюте или у. е., которую должны оплатить в рублях;
курсовые разницы, зачисленные на счета бухгалтерского учета, отличные от счета учета финансовых результатов организации;
официальный курс иностранной валюты к рублю, установленный ЦБ РФ на отчетную дату, а также курс, установленный соглашением сторон или законом на отчетную дату.

При этом в Отчете о прибылях и убытках (форма №2) курсовые разницы, возникшие от пересчета задолженности в иностранной валюте, отражать отдельно не нужно. Разницы (кроме отражаемых по счету добавочного капитала), образующие доход, включаются в состав прочих доходов и указываются по строке 090. Разницы (кроме отражаемых по счету добавочного капитала), образующие расход, включаются в состав прочих расходов и указываются по строке 100 формы № 2.

Налоговый учет курсовых разниц

Основные понятия

Как уже говорилось выше - курсовая (суммовая) разница - это либо доход, либо расход. Если в бухгалтерском учете доходы (расходы) определяют финансовый результат деятельности организации, то в налоговом учете - доходы (расходы) в виде курсовых (суммовых) разниц включаются в расчет налоговой базы.

Курсовые разницы, образующие доходы - именуются положительными курсовыми разницами и включаются в состав внереализационных доходов согласно пункту 2 статьи 250 НК РФ и пункту 11 статьи 250 НК РФ. Суммовые разницы включаются в состав внереализационных доходов согласно пункту 11.1 статьи 250 НК РФ.

Курсовые разницы, образующие расходы - именуются отрицательными курсовыми разницами и включаются в состав внереализационных расходов согласно подпункту 5 и подпункту 6 пункта 1 статьи 265 НК РФ. Суммовые разницы включаются в состав внереализационных расходов согласно подпункту 5.1 пункта 1 статьи 265 НК РФ.

На практике, разница между курсовой и суммовой разницей в налоговом учете состоит в том, что курсовая разница возникает при переоценке имущества (требований, обязательств) выраженных в иностранной валюте и подлежащих оплате в валюте. Если же оплата аналогичным образом выраженных в иностранной валюте или в условных единицах имущества (требований, обязательств) производится в рублях - возникшая вследствие изменения курса разница именуется суммовой.

Если налогоплательщик применяет кассовый метод, то суммовых разниц у него вообще не возникает - пункт 5 статьи 273 НК РФ. А курсовые разницы возникают только

Порядок отражения в налоговом учете

В налоговом учете курсовые разницы (когда оплата производится в иностранной валюте) возникают и в момент совершения операции и на последнее число отчетного (налогового) периода. Это следует из пункта 8 статьи 271 НК РФ (для доходов) и пункта 10 статьи 272 НК РФ (для расходов).

Суммовые разницы учитываются только на момент погашения задолженности. На отчетную дату эти разницы в налоговом учете не исчисляются и на размер налоговой базы, соответственно, не влияют. Так установлено пунктом 7 статьи 271 НК РФ (для доходов) и пунктом 9 статьи 272 НК РФ (для расходов).

Данные правила действуют для налогоплательщиков, применяющих для исчисления налоговой базы метод начисления. Если налогоплательщик применяет кассовый метод, то суммовых разниц у него вообще не возникает - пункт 5 статьи 273 НК РФ. А курсовые разницы возникают только в когда происходит переоценка валютных ценностей в виде остатков валюты на счету или в кассе организации.

Отражение в Декларации

В налоговом учете положительные курсовые (суммовые) разницы отражаются в составе внереализационных доходов по строке 100 Приложения № 1 к листу 02 Декларации, а отрицательные курсовые (суммовые) разницы - в составе внереализационных расходов по строке 200 Приложения № 2 к листу 02 Декларации.

Налоговый учет курсовых разниц при вкладе в уставный капитал

Согласно подпункту 3 пункта 1 статьи 251 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются денежные средства, поступившие от учредителей в качестве вклада в уставный капитал. Кроме того, согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 277 НК РФ у налогоплательщика-эмитента не возникает прибыли (убытка) при получении имущества (имущественных прав) в качестве оплаты за размещаемые им акции (доли, паи). Поэтому и курсовые разницы по вкладам в уставной капитал для целей исчисления налога на прибыль не учитываются.

Учет суммовых и курсовых разниц, в соответствии в ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций"

В бухгалтерском учете курсовые разницы по обязательствам, стоимость которых выражена в иностранной валюте, но подлежит оплате в рублях, образуются при пересчете на дату погашения обязательств, а также на последний день отчетного периода. А в налоговом учете суммовые разницы исчисляются только на дату погашения обязательств. Курсовые разницы, возникающее на отчетные даты в бухгалтерском учете, не принимаются для исчисления налога на прибыль.

В результате несовпадения моментов определения суммовых/курсовых разниц в бухгалтерском/налоговом учетах возникает временное несовпадение между финансовым результатом и налоговой базой по налогу на прибыль организации. Данное временное несовпадение, согласно ПБУ 18/02 - Положение по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций", является вычитаемой или налогооблагаемой временной разницей, которую необходимо учитывать в бухгалтерском учете в целях расчета налога на прибыль организации.

В зависимости от характера их влияния на налогооблагаемую прибыль (убыток) временные разницы подразделяются на:

вычитаемые временные разницы;
налогооблагаемые временные разницы.

Суммы временных разниц учитываются в бухгалтерском учете либо на счетах бухгалтерского учета, либо в ином порядке в каких-либо аналитических регистрах. Порядок учета временных разниц организация определяет самостоятельно - пункт 3 ПБУ 18/02. Этот порядок следует обязательно прописать в учетной политике организации.

Временные разницы приводят к образованию отложенного налога на прибыль.

Соответственно и отложенный налог на прибыль подразделяется на:

отложенный налоговый актив;
отложенное налоговое обязательство.

Отложенный налоговый актив равняется величине, определяемой как произведение вычитаемой временной разницы, возникшей в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную законодательством Российской Федерации о налогах и сборах и действующую на отчетную дату - пункт 14 ПБУ 18/02.

Отложенное налоговое обязательство равняется величине, определяемой как произведение налогооблагаемой временной разницы, возникшей в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную законодательством Российской Федерации о налогах и сборах и действующую на отчетную дату - пункт 15 ПБУ 18/02.

Отложенные налоговые активы и отложенные налоговые обязательства отражаются в бухгалтерском учете на отдельных синтетических счетах по учету отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств - пункт 14 ПБУ 18/02 и пункт 15 ПБУ 18/02.

Бухгалтерские записи

Схема "Временные разницы"

Из-за несовпадения моментов определения суммовых разниц в бухгалтерском и налоговом учете возникают вычитаемые или налогооблагаемые временные разницы, которые необходимо учитывать в бухгалтерском учете в целях расчета налога на прибыль организации. Такая необходимость вытекает из положений ПБУ 18/02 - Положение по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций"

Если в аналитическом бухгалтерском учете отражена вычитаемая временная разница - налогоплательщик обязан в синтетическом бухгалтерском учете признать отложенный налоговый актив проводкой Дебет 09 Кредит 68/4.

На момент погашения вычитаемой временной разницы отложенный налоговый актив погашается проводкой

Дебет 68/4 Кредит 09.

Если в аналитическом бухгалтерском учете отражена налогооблагаемая временная разница - налогоплательщик обязан в синтетическом бухгалтерском учете признать отложенное налоговое обязательство проводкой

Дебет 68/4 Кредит 77.

На момент погашения налогооблагаемой временной разницы отложенное налоговое обязательство погашается проводкой

Дебет 77 Кредит 68/4.

Момент погашения временной разницы наступает в день, когда обязательства, стоимость которых выражена в валюте, но подлежит оплате в рублях, выполнены.

Суммовые разницы и НДС

Обязанность по начислению НДС к уплате в бюджет с суммовых разниц возникает у налогоплательщика, только если выполняются сразу три условия:

отгружаются товары (работы услуги), облагаемые налогом на добавленную стоимость;
отгрузка товара (работ, услуг) произведена раньше, чем поступила оплата за этот товар (работы услуги);
курс иностранной валюты на дату реализации товаров (работ, услуг) ниже курса валюты на дату платежа (т.е. возникла положительная суммовая разница).

Для целей НДС учитываются только положительные суммовые разницы как дополнительные суммы, связанные с оплатой товара (работ, услуг) в соответствии со статьей 162 НК РФ. Доначисление НДС по положительной курсовой разнице производится по кредиту счета 68-2 "Расчеты по НДС" в корреспонденции со счетом 90 "Продажи" или 91 "Прочие доходы и расходы" в зависимости от того, на каком счете учитывался первоначальный доход. При этом продавец выписывает счет-фактуру в одном экземпляре и регистрирует его в книге продаж.

Налогоплательщик не имеет права уменьшать сумму НДС, подлежащую уплате в бюджет, в случае возникновения отрицательной суммовой разницы - письмо Минфина России от 19.12.2005 № 03-04-15/116. Ее следует списывать за счет чистой прибыли.

Заполнение счета-фактуры и книги продаж при возникновении суммовых разниц

Отрицательная суммовая разница возникает у продавца, если курс на дату платежа НИЖЕ курса на дату отгрузки. В этом случае величина налогового обязательства продавца не корректируется. Поэтому никаких счетов-фактур с отрицательными показателями и соответствующих записей в книге продаж быть не должно. Сумма НДС, подлежащая уплате продавцом в бюджет, определяется по курсу ЦБ РФ на дату отгрузки.

При возникновении положительной суммовой разницы продавец, как говорилось выше, обязан составить счет-фактуру на дополнительно полученную сумму в порядке, предусмотренном пунктом 19 Правил. В графе 1 счета-фактуры следует указать формулировку: "Суммы, связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг), имущественных прав". Данный счет-фактура составляется в единственном экземпляре и заносится в книгу продаж того периода, когда была получена оплата. У покупателя данная сумма НДС к вычету не принимается.

Заполнение книги покупок при возникновении суммовых разниц

По мнению Минфина России у покупателя суммовые разницы не влияют на сумму, которую покупатель имеет право принять к вычету .

Обратите внимание!

В НК РФ и Постановлении № 914 не определен механизм определения суммы НДС, которую покупатель может принять к вычету, в случае, если счет-фактура продавца оформлен в валюте, а оплата производится в рублях. По устным рекомендациям налоговых органов к вычету следует принимать ту сумму НДС, которая указывается покупателем в платежном поручении (фиксируется в документе в рублевом выражении) в том периоде, в котором произошла оплата, но не ранее выполнения всех обязательных условий для принятия НДС к вычету, а именно:

полученные товары (работы, услуги), имущественные права приняты к бухгалтерскому учету (оприходованы);
полученные товары (работы, услуги), имущественные права должны быть использованы для осуществления деятельности, подлежащей обложению НДС;
получен правильно оформленный счет-фактура поставщика.

Данный вопрос является спорным и у покупателя есть два варианта принятия к вычету "входного" НДС, предъявленного в валюте, но оплаченного в рублях:

расчет по дате оприходования, опираясь на последний абзац пункта 1 статьи 172 НК РФ (но в ней речь идет о приобретении за иностранную валюту, а в нашем случае приобретение осуществляется за рубли);
принятие к вычету по дате оплаты, опираясь на сумму в платежном документе.

Авторы рекомендуют при возникновении таких ситуаций обратиться в местный налоговый орган за разъяснением, а затем обязательно отразить в учетной политике выбранный вариант принятия к вычету "входного" НДС, предъявленного в валюте, а оплаченного в рублях.

Учет курсовой разницы при УСН

Объект налогообложения "Доходы"

Согласно пункту 1 статьи 346.17 НК РФ налогоплательщики, применяющие УСН, при определении даты получения доходов пользуются кассовым методом. При кассовом методе датой получения доходов признается день оплаты. Оплата может быть произведена разными способами:

поступление денежных средств на счета в банках и/или в кассу;
получение иного имущества (работ, услуг) и/или имущественных прав;
а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом.

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.15 НК РФ организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, при определении объекта налогообложения учитывают доходы от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, определяемые в соответствии со ст.249 НК РФ, и внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьей 250 НК РФ. При определении объекта налогообложения организациями не учитываются доходы, предусмотренные статьей 251 НК РФ.

Согласно пункту 11 статьи 250 НК РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде положительной курсовой разницы, возникающей от переоценки имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю РФ, установленного ЦБ РФ.

Положительной курсовой разницей признается курсовая разница, возникающая при дооценке имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и требований, выраженных в иностранной валюте, либо при уценке выраженных в иностранной валюте обязательств - пункт 11 статьи 250 НК РФ.

Объект налогообложения "Доходы уменьшенные на величину расходов"

Положительные курсовые разницы, которые возникают при дооценке имущества в виде валютных ценностей и требований, выраженных в иностранной валюте, либо при уценке выраженных в иностранной валюте обязательств, учитываются налогоплательщиками, использующими упрощенную систему налогообложения, в составе доходов на основании статьи 346.15 и пункта 11 статьи 250 НК РФ.

Положительные курсовые разницы организация должна по мере их образования отражать в графе 4 Книги учета доходов и расходов.

В соответствии с подпунктом 34 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения, учитывают при определении налоговой базы расходы в виде отрицательной курсовой разницы, образующейся от переоценки имущества в виде валютных ценностей и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю РФ, установленного ЦБ РФ.

Отрицательные курсовые разницы организация должна по мере их образования отражать в графе 5 Книги учета доходов и расходов.

Налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения, имущество в виде валютных ценностей пересчитывают в рубли по официальному курсу, установленному ЦБ РФ, и, соответственно, отражают в Книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, на дату перехода права собственности по операциям с указанным имуществом, и (или) на последний день отчетного (налогового) периода в зависимости от того, что произошло раньше - письмо Минфина России от 06.05.2008 № 03-11-04/2/81.

Учет курсовой разницы при ЕНВД

Бухгалтерский учет

Организации, переведенные на уплату ЕНВД, обязаны вести бухгалтерский учет и сдавать бухгалтерскую отчетность в полном объеме. Поэтому в бухгалтерском учете они должны отражать курсовые разницы в соответствии с ПБУ 3/2006.

Налоговый учет

При расчете налоговой базы по ЕНВД налогоплательщик не учитывает курсовые разницы, поскольку налоговой базой для исчисления ЕНВД признается величина вмененного дохода, которая равна произведению базовой доходности по определенному виду предпринимательской деятельности, исчисленной за налоговый период, и величины физического показателя, характеризующего данный вид деятельности - пункт 2 статьи 346.29 НК РФ.

Согласно пункту 10 статьи 274 НК РФ налогоплательщики, применяющие в соответствии с НК РФ специальные налоговые режимы (к которым относится и система налогообложения в виде ЕНВД для отдельных видов деятельности), при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль не учитывают доходы и расходы, относящиеся к специальным режимам (в нашем случае - ЕНВД).

Если налогоплательщик применяет ЕНВД одновременно с общим режимом налогообложения, то он обязан вести раздельный учет доходов и расходов по каждому режиму налогообложения. При этом расходы организаций, занимающихся деятельностью, облагаемой ЕНВД, в случае невозможности их разделения определяются пропорционально доле доходов организации от деятельности, облагаемой ЕНВД, в общем доходе организации по всем видам деятельности. Таким образом, если курсовые разницы относятся к деятельности не облагаемой ЕНВД, то налоги придется уплачивать в соответствии с общим режимом налогообложения.

В письме УФНС России по г. Москве от 06.11.2007 № 20-12/105713 подчеркнуло, что если организация, осуществляющая "вмененную" деятельность, имеет другие доходы, непосредственно не относящиеся к этой деятельности, то такие доходы облагаются налогом на прибыль. При этом, если у плательщика ЕНВД образовались курсовые разницы по полученному в иностранной валюте займу для ведения деятельности, облагаемой ЕНВД, то он не учитывает эти курсовые разницы в целях налогообложения прибыли (при условии, что ведет раздельный учет внереализационных доходов).

если организация осуществляет только один вид деятельности, подпадающий под уплату единого налога на вменённый доход, то курсовые разницы, возникающие при пересчёте стоимости активов и обязательств, выраженных в иностранной валюте в рубли, связанные непосредственно с этим видом деятельности, обложению налогом на прибыль не подлежат;
если организация помимо ЕНВД осуществляет другие виды деятельности, облагаемые по общему режиму или совмещает ЕНВД и УСН, то курсовые разницы (или их пропорциональная часть) учитываются при исчислении налога на прибыль или единого налога при УСН.

Суммовые и курсовые разницы

Особенности учета курсовых и суммовых разниц традиционно вызывают множество вопросов. Авторы справочника постарались простым и понятным языком описать порядок отражения суммовых и курсовых разниц в бухгалтерском и налоговом учете.

Каждая статья Справочника дает возможность перехода в список соответствующих ситуаций Справочника хозяйственных операций, а также в список нормативных документов и писем Минфина и налоговой службы России, касающихся вопросов учета суммовых и курсовых разниц.

Нормативные документы, регулирующие учет суммовых и курсовых разниц

Глава 21 Налогового кодекса Российской Федерации
Глава 25 Налогового кодекса Российской Федерации
Глава 26.2 Налогового кодекса Российской Федерации
Глава 26.3 Налогового кодекса Российской Федерации
ПБУ 3/2006 Положение по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте"
ПБУ 18/02 Положение по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций"
Статья 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ "О бухгалтерском учете"
Федеральный закон от 10.12.2003 № 173-ФЗ "О валютном регулировании и валютном контроле"
Приказ Минфина РФ от 22.07.2003 № 67н "О формах бухгалтерской отчетности организаций"
Приказ Минфина РФ от 30.12.2005 № 167н "Об утверждении формы Книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, и Порядка ее заполнения"
Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утв. приказом Минфина РФ от 31.10.2000 № 94н
Письмо Минфина РФ от 06.05.2008 № 03-11-04/2/81
письмо Минфина РФ от 19.12.2005 № 03-04-15/116
Письмо УФНС РФ по г. Москве от 25.01.2008 № 18-11/3/006272@
Письмо УФНС России по г.Москве от 06.11.2007 № 20-12/105713

Во избежание финансовых рисков российские организации часто заключают между собой договоры поставки товаров, стоимость которых выражена в условных денежных единицах (у. е.). Особенно часто к таким видам договоров прибегают в условиях кризиса, когда курс иностранной валюты резко растёт или падает. Насколько законно заключение договоров в у. е. и как в бухгалтерском и налоговом учёте покупатель может отразить данные операции, рассмотрим в данной статье.

ЗАКЛЮЧАТЬ ДОГОВОРЫ В У. Е. РОССИЙСКИЕ ОРГАНИЗАЦИИ ВПРАВЕ

Действующим законодательством России определено, что денежные обязательства должны быть выражены в рублях (п. 1 ст. 317 ГК РФ) и валютные операции между резидентами (юридическими лицами, созданными в соответствии с законодательством РФ) запрещены (п. 1 ст. 9 Федерального закона от 10.12.2003 № 173-ФЗ «О валютном регулировании и валютном контроле»).

Однако в соответствии с п. 2 ст. 317 ГК РФ стороны вправе договориться, что денежное обязательство подлежит оплате в рублях в сумме, эквивалентной определённой сумме в иностранной валюте или условных денежных единицах. Как правило, у. е. приравнивается к одной из реально существующих иностранных валют. Обычно это доллары США или евро. Пересчёт производится по официальному курсу соответствующей валюты или условных единиц на день платежа либо по курсу и на дату, установленные законом или соглашением сторон. На право сторон установить в соглашении собственный курс пересчёта и порядок определения такого курса указал и Президиум ВАС (п. 12 Информационного письма от 04.11.2002 № 70). Он отметил, что необходимо чётко разделять валюту, в которой денежное обязательство выражено, и валюту, в которой это денежное обязательство должно быть оплачено.

Таким образом, российские организации могут заключать договоры и вести расчёты с российскими контрагентами в рублях, при этом определяя сумму платежа как эквивалентную сумме в у. е., установленной сторонами.

НАЛОГОВЫЙ И БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЁТ КУРСОВЫХ РАЗНИЦ

В бухгалтерском и налоговом учёте курсовая разница у покупателя ‒ это сумма, на которую увеличивается или уменьшается рублевая величина кредиторской задолженности перед продавцом в случае, когда цена товаров (работ, услуг) установлена договором в у. е. или валюте.

Курсовые разницы могут возникать, если стоимость товаров (работ, услуг), выраженная в у.е., оплачивается после их приобретения (позднее даты оприходования).

По сделкам в у. е., заключённым с 1 января 2015 года, в бухгалтерском и налоговом учёте курсовые разницы учитываются одинаково. А по сделкам в у. е., заключённым до 1 января 2015 года (т. е. по дебиторской и кредиторской задолженности, возникшей до 01.01.2015 г. (Письмо ФНС России от 26.06.2015 № ГД-4-3/11191) в налоговом учёте продолжают рассчитываться суммовые разницы в порядке, действовавшем до 1 января 2015 года (в данной статье порядок расчёта суммовых разниц мы не рассматриваем).

Курсовая разница, возникающая у покупателя при уценке обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте, признаётся положительной (п. 11 ст. 250 НК РФ: п. п. 3, 11, 12, 13 ПБУ 3/2006), а при дооценке - отрицательной (пп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ: п. п. 3, 11, 12, 13 ПБУ 3/2006).

Если покупатель полностью оплатил товары (работы, услуги) авансом, курсовые разницы не возникают. В этом случае расходы на приобретение товаров (работ, услуг) в бухгалтерском и налоговом учёте покупателя оцениваются в рублях по курсу, действовавшему на дату перечисления аванса (п. 9 ПБУ 3/2006, п. 11 ст. 250 НК РФ, пп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ).

По общему правилу стоимость приобретённых товаров (работ, услуг) в бухгалтерском и налоговом учёте определяется по курсу у. е. (валюты) на дату их приобретения. После принятия к учёту стоимость приобретённых товаров (работ, услуг) не пересчитывается. А кредиторская задолженность перед продавцом, отражённая на счете 60, подлежит пересчёту в рубли по официальному курсу, установленному Центральным Банком России или договорному курсу:

на последнее число каждого месяца до месяца, когда покупатель погасит свою задолженность перед продавцом;
на дату погашения задолженности перед продавцом.

Возникшие положительные курсовые разницы в бухгалтерском учёте учитываются в составе прочих доходов, а отрицательные ‒ в составе прочих расходов.

В налоговом учёте курсовые разницы, рассчитанные на каждую дату пересчёта, включаются (Письмо Минфина России от 11.12.2015 № 03-03-06/2/72610):

положительные ‒ во внереализационные доходы (п. 11 ст. 250 НК РФ);
отрицательные ‒ во внереализационные расходы (пп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ).

Курсовые разницы, возникающие в бухгалтерском и налоговом учёте, на исчисление НДС и сумму налоговых вычетов у покупателя не влияют и полностью учитываются в расходах или доходах при расчёте налога на прибыль (п. 4 ст. 153 НК РФ).

При расчётах в у. е. счёт-фактуру на стоимость товаров (работ, услуг) продавец составляет в рублях.

В ситуации, когда покупатель оплачивает товары (работы, услуги) после отгрузки, стоимость товаров и сумма НДС в рублях определяется по курсу ЦБ РФ на день отгрузки.

В ситуации, когда покупатель оплачивает товары (работы, услуги) частично авансом, частично после отгрузки, оплаченная стоимость товаров (работ, услуг) и относящаяся к ней сумма НДС в рублях определяются по курсу ЦБ РФ на день оплаты, а неоплаченная стоимость товаров и сумма НДС в рублях определяются по курсу ЦБ РФ на день отгрузки.

Покупатель принимает к вычету НДС в той сумме, которая указана в счёте-фактуре продавца. И как уже говорилось, разницы в сумме налога, возникающие у покупателя при последующей оплате, учитываются в составе внереализационных доходов или в составе внереализационных расходов (п. 4 ст. 153 НК РФ).

ПРИМЕРЫ УЧЁТА КУРСОВЫХ РАЗНИЦ

Рассмотрим несколько ситуаций возникновения курсовых разниц у покупателя.

Ситуация 1. Товары (работы, услуги) полностью оплачиваются после отгрузки (аванса не было).

Пример 1.

ООО «Продавец» заключило с ООО «Покупатель» договор поставки товаров в у. е. Товары отгружены покупателю и приняты им к учёту 06.10.2015 г. на общую сумму 118 000 у. е. (в т. ч. НДС ‒ 18 000 у. е.). Оплата в полном объёме произведена 10.12.2015 г.
Курс у. е. приравнен к курсу доллара США и составил:

на 31.10.2015 г. - 64,17 руб./у. е.;
на 30.11.2015 г. - 66,24 руб./у. е.;
на 10.12.2015 г. - 69,2 руб./у. е.

Промежуточная бухгалтерская отчётность в организации составляется ежемесячно.

В учёте покупателя будут сделаны такие проводки:

			СУММА, РУБ.
06.10.2015 Г. (ДАТА ОТГРУЗКИ)
ОТРАЖЁН ПЕРЕХОД ПРАВА СОБСТВЕННОСТИ НА ТОВАР (100 000 У. Е. X 65,62 РУБ./У. Е.)
ОТРАЖЁН НДС (18 000 У. Е. X 65,62 РУБ./У. Е.)
НДС ПРИНЯТ К ВЫЧЕТУ
31.10.2015 Г. (ОТЧЁТНАЯ ДАТА)
ОТРАЖЕНА ПОЛОЖИТЕЛЬНАЯ КУРСОВАЯ РАЗНИЦА ((64,17 РУБ./У. Е. - 65,62 РУБ./У. Е.) X 118 000 У. Е.)*
30.11.2015 Г. (ОТЧЁТНАЯ ДАТА)
((66,24 РУБ./У. Е. - 64,17 РУБ./У. Е.) X 118 000 У. Е.)
10.12.2015 Г. (ДАТА ОПЛАТЫ)
ПЕРЕЧИСЛЕНА ОПЛАТА ПОСТАВЩИКУ (118 000 У. Е. X 69,2 РУБ./У. Е.)
ОТРАЖЕНА ОТРИЦАТЕЛЬНАЯ КУРСОВАЯ РАЗНИЦА ((69,2 РУБ./У. Е. - 66,24 РУБ./У. Е.) X 118 000 У. Е.)

Ситуация 2. Товары (работы, услуги) частично оплачены авансом.

В этом случае:

в части, оплаченной авансом, курсовые разницы не возникают;
в части непогашенной кредиторской задолженности (кредитовое сальдо счёта 60) курсовые разницы возникают и рассчитываются так же, как в примере 1.

Пример 2.

ООО «Продавец» заключило с ООО «Покупатель» договор поставки товара в у. е. Сумма договора составила 118 000 у. е. (в т. ч. НДС ‒ 18 000 у. е.).
В соответствии с условиями договора произведены следующие операции:

06.10.2015 г. покупатель внёс предоплату в размере 45 %;
20.11.2015 г. произведена отгрузка товара;
28.11.2015 г. осуществлён окончательный расчёт (перечислено 55 % суммы договора).

По условиям договора курс у. е. приравнен к курсу доллара США и составил:

на 06.10.2015 г. - 65,62 руб./у. е.;
на 20.11.2015 г. - 64,91 руб./у. е.;
на 28.11.2015 г. - 66,24 руб./у. е.

В учёте покупателя будут сделаны следующие записи.

			СУММА, РУБ.
06.10.2015 Г. (ДАТА ЧАСТИЧНОЙ ПРЕДОПЛАТЫ)
ПЕРЕЧИСЛЕНА ПРЕДОПЛАТА В РАЗМЕРЕ 45 % СУММЫ ДОГОВОРА (118 000 У. Е. X 45% X 65,62 РУБ./У. Е.)
ОТРАЖЁН НДС С СУММЫ ПРЕДОПЛАТЫ (3 484 422 РУБ. X 18/118)
НДС ПРИНЯТ К ВЫЧЕТУ
20.11.2015 Г. (ДАТА ОТГРУЗКИ)
ОТРАЖЕНА СТОИМОСТЬ ТОВАРА (3 484 422 РУБ. - 531 522 РУБ. + 100 000 У. Е. X 55 % X 64,91 РУБ./У. Е.)
ОТРАЖЁН «ВХОДНОЙ» НДС (6 522 950 РУБ. X 18 %)
НДС ПРИНЯТ К ВЫЧЕТУ
ЗАЧТЕНА СУММА ПРЕДВАРИТЕЛЬНОЙ ОПЛАТЫ
ВОССТАНОВЛЕН НДС, ПРИНЯТЫЙ К ВЫЧЕТУ С СУММЫ ПРЕДОПЛАТЫ
28.11.2015 Г. (ДАТА ОКОНЧАТЕЛЬНОГО РАСЧЁТА)
ПРОИЗВЕДЁН ОКОНЧАТЕЛЬНЫЙ РАСЧЁТ С ПОСТАВЩИКОМ (118 000 У. Е. X 55 % X 66,24 РУБ./У. Е.)
ОТРАЖЕНА ОТРИЦАТЕЛЬНАЯ КУРСОВАЯ РАЗНИЦА ((66,24 РУБ./У. Е. - 64,91 РУБ./У. Е.) X 118 000 У. Е. X 55 %)

Как видим, расчёт курсовых разниц не сложен.

Антаненкова Елена, главный эксперт по вопросам бухгалтерского учёта и налогообложения

Следует знать, как различать бухгалтерский и налоговый учет, а это необходимо в первую очередь для этого, чтобы была учтена и проанализирована курсовая разница в бухгалтерском и налоговом учете.

Учет курсовой разницы

Во время учета данной разницы обязательно важно учитывать сразу две даты:

время принятия товара или другой ценности в бухгалтерском учете;
время оплаты данного товара или ценности.

Важно помнить, что при этом осуществление бухгалтерского учета должно производиться без учета задатков или других платежей, полученных компанией за эти ценности ранее. Однако в налоговом учете должна выполняться переоценка собственности, а для этого используется форма валютных ценностей. В этой ситуации учет курсовой разницы в налоговом учете не используются любые авансы или ценные элементы, выраженные в иностранной валюте.

В этих двух видах учета могут иметься различные расхождения, а они могут быть:

положительными, что предполагает увеличение курса валюты;
отрицательными, что предполагает уменьшение курса валюты.

Производится оценка курсовой разницы в соответствии с Налоговом кодексом только после того, как полностью была погашена задолженность.

Если производится учет суммовых разниц, то здесь важно первоначально ориентироваться на ПБУ 3/2006. Здесь указывается, что довольно часто двум резидентам, которые производят друг с другом денежные расчеты в иностранной валюте, не удается произвести расчет, поскольку используются разные валюты. В этом случае могут использоваться рубли для расчета, а сумму должна быть эквивалентна курсу валюты. Однако в процессе составления контракта между двумя сторонами должен быть прописан момент о возможном расчете курсовых разниц.

Во время определения денежной суммы следует учитывать тот валютный курс, который был установлен во время совершения платежа, а не во время составления договора или передачи товара. Правильный учет курсовой разницы в бухгалтерской и налоговом учете в 2016 году предполагает, что поставщик товаров должен выставлять счет в иностранной валюте, а покупатель может оплатить его отечественной валютой. При отражении в бухгалтерском учете курсовых и суммарных разниц прописывается отчетная дата.

Однако следует отметить, что в законодательство постоянно вносятся различные изменения, поэтому в настоящее время налоговый учет имеет очень мало отличий от бухгалтерского, а также само понятие суммарной разницы не обладает каким-либо важным значением. Поэтому чаще всего такая разница называется курсовым расхождением.

Как производится правильный расчет НДС

Довольно часто многие компании производят расчетные операции с фирмами, являющимися иностранными. В этом случае оплата может быть произведена в иностранной валюте, что будет удобно обеим организациям. В ситуации, когда счет выставляется в иностранной валюте, а у плательщика имеются в распоряжении только рубли, нужно правильно рассчитывать НДС. Расчет должен вестись в соответствии с курсом валют.

При расчете НДС важно знать о некоторых моментах, знание о которых позволит выполнить правильный учет курсовой разницы в бухгалтерском учете. Сюда относится ситуация, когда предлагается полная предоплата товара, а в этом случае размер НДС определяется в соответствии с тем курсом, который был установлен в день оплаты товара. Если же заранее оплачивается только часть суммы, то НДС определяется по курсу, который будет установлен в отчетный день.

Если товары оплачиваются только отечественной валютой, то счет следуют выставлять исключительно в рублях.

Как производится учет по договорам, которые были заключены в прошлом году

В 2016 году было введено огромное количество изменений в учет курсовой разницы, а что в этом случае делать компаниям, у которых имеются договоры, заключенные в прошлом году? Здесь следует отметить, что учет разниц, которые могу быть положительными или отрицательными, будут являться расходами или доходами организации, а они учитываются в последний день месяца. Такое нововведение позволило уменьшить число различий, которые имелись в двух видах учета: бухгалтерском и налоговом. Но именно для бухгалтерского учета такие изменения стали проблемными.

Учет разниц в компаниях, работающих по УСН

Фирмы, работающие по УСН, должны производить расчет разниц только тогда, когда приобретается или продается иностранная валюта. Однако учитываться должна только положительная разница от всех совершенных сделок, а отрицательные разницы никаким образом не отражаются в документах компании. также не учитываются курсовые разницы, которые возникают в процессе переоценки валюты.

Таким образом, изменения, введенные в 2016 году в учет курсовых разниц имеют как положительные, так и отрицательные моменты. К плюсам можно отнести то, что теперь бухгалтерам не придется разбираться в том, к какому учету нужно отнести конкретную курсовую разницу. Это обусловлено тем, что налоговый и бухгалтерский учет в настоящее время имеют очень много схожих моментов. Также в процессе совершения сделок теперь можно пользоваться курсами, которые не являются установленным на сегодняшний день Центральным банком курсом.

Автокредитование

Законодательство

Бизнес-идеи

Содержание Срочное изготовление печатей и штампов Кто будет выступать в качестве покупателей Где открывать бизнес Оборудование для ведения бизнеса Существует много разновидностей бизнеса, которые могут быть начаты людьми, обладающими предпринимательскими способностями. Причем каждый вариант обладает своими уникальными особенностями и параметрами. Срочное изготовление печатей и штампов Бизнес-идея изготовления печатей и штампов считается достаточно привлекательной в плане..
Содержание Бизнес-идея по изготовлению открыток Как открыть бизнес, основанный на создании открыток на заказ Сотрудники Помещение Как продавать созданные открытки Многие люди, обладающие определенными предпринимательскими способностями, задумываются об открытии собственного бизнеса, а при этом оценивают и рассматривают большое количество различных вариантов для открытия. Довольно интересной считается бизнес-идея изготовления открыток, поскольку открытки являются такие элементы, спрос..
Содержание Выбор помещения для тренажерного зала Что нужно для того, чтобы открыть тренажерный зал? Тренажерный зал становится все более популярным в современном мире, поскольку все больше людей задумываются о том, чтобы вести здоровый образ жизни, предполагающий правильное питание и занятия спортом. Поэтому открыть тренажерный зал может любой бизнесмен, однако для получения хороших доходов необходимо продумать..
Содержание Место расположения магазина Ассортимент товаров Продавцы Бижутерия является обязательным предметом гардероба каждой женщины, которая следит за собой и старается выглядеть привлекательно и ярко. Поэтому открыть свой магазин бижутерии хочет практически каждый предприниматель, который осознает возможность получения хороших прибылей. Для этого необходимо изучить все имеющиеся перспективы, составить бизнес-план и спрогнозировать возможный доход, чтобы решит, будет..

Что такое курсовая и суммовая разница

Курсовая разница у продавца - это сумма, на которую увеличивается или уменьшается рублевая величина дебиторской задолженности покупателя, если цена товаров (работ, услуг) установлена договором в условных единицах (далее - у. е.) или иностранной валюте (далее - валюта). Курсовые разницы появляются из-за изменения курса у. е. или инвалюты к рублю.

Суммовыми разницами в налоговом учете до 2015 г. назывались разницы, которые возникают в случае, когда цена товаров (работ, услуг) установлена договором в у. е. или валюте, а оплачивается в рублях (п. 11.1 ст. 250, пп. 5.1 п. 1 ст. 265 НК РФ, в ред., действ. до 01.01.2015, Письмо Минфина от 28.05.2015 N 03-03-06/1/30847). С 2015 г. такие разницы называются курсовыми.

Возникает ли курсовая разница при авансах

Курсовые разницы не возникают , если покупатель полностью оплатил товары (работы, услуги) авансом (п. 9 ПБУ 3/2006). Ведь после отгрузки у него не будет задолженности перед вами. Выручку продавец признает на дату отгрузки в рублях по курсу у. е. или валюты на дату перечисления аванса.

Курсовые разницы могут возникать , если оплата полностью или частично (часть оплачена авансом) производится после отгрузки, а цена товаров (работ, услуг) (п. 3 ПБУ 3/2006, п. 11 ст. 250, пп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ, Письмо Минфина от 22.06.2015 N 03-03-06/1/35865):

Или установлена в у. е. (валюте), а оплачивается в рублях;

Или установлена и оплачивается в валюте (при экспорте).

Расчет курсовой разницы

В бухгалтерском учете и для целей уплаты налога на прибыль курсовые разницы рассчитываются одинаково.

Ситуация 1. Товары (работы, услуги) полностью оплачиваются после отгрузки (аванса не было). В этом случае выручку вы признаете в рублях по курсу у. е. или валюты на дату отгрузки (п. 20 ПБУ 3/2006). Выручка признается в корреспонденции со счетом 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками".

Признанную вами на счете 90 "Продажи" выручку больше не пересчитывайте. А дебиторскую задолженность покупателя, отраженную на счете 62, нужно пересчитывать по курсу у. е. или валюты, установленному (п. 11 ПБУ 3/2006):

1) на последнее число каждого месяца до месяца, когда покупатель погасит свою задолженность перед вами;

2) на дату погашения задолженности покупателем.

Эти даты называются датами пересчета.

Если цена товаров (работ, услуг) установлена в у. е. или валюте, а уплачивается в рублях, то курсовую разницу рассчитывайте по формуле:

Если цена товаров (работ, услуг) установлена и оплачивается в валюте (при экспорте), то курсовую разницу рассчитывайте по формуле:

Расчет курсовой разницы оформите бухгалтерской справкой.

Курсовая разница будет положительной, если на дату пересчета курс у. е. или валюты стал больше, чем был на дату отгрузки или дату предыдущего пересчета. В этом случае сумма задолженности покупателя перед вами увеличилась.

Курсовая разница будет отрицательной, если на дату пересчета курс у. е. или валюты снизился по сравнению с курсом, который был на дату отгрузки или дату предыдущего пересчета. В этом случае сумма задолженности покупателя перед вами уменьшилась.

Ситуация 2. Покупатель частично оплатил товары (работы, услуги) авансом . В этом случае:

В части, оплаченной авансом, курсовые разницы не возникают;

В части непогашенной дебиторской задолженности (дебетовое сальдо счета 62) курсовые разницы возникают и рассчитываются так же, как в Ситуации 1 .

Пример расчета курсовой разницы, если цена установлена в валюте, а оплачивается в рублях

Цена товара, установленная договором, составляет 11 800 долл., в т.ч. НДС по ставке 18% (1800 долл.). Товар оплачивается в рублях по курсу ЦБ, установленному на дату перечисления денег покупателем. Товар отгружен покупателю 2 марта, оплачен 31 марта.

На 02.03 - 59 руб/долл.;

На 31.03 - 59,5 руб/долл.

31 марта поступили деньги от покупателя в сумме 702 100 руб. (11 800 долл. x 59,5 руб/долл.).

Положительная курсовая разница, признанная на 31 марта, составит 5 900 руб. (11 800 долл. x (59,5 руб/долл. - 59 руб/долл.)).

Пример расчета курсовых разниц при расчетах в валюте (при экспорте)

Цена товара, отгруженного на экспорт, составляет 11 800 долл. Товар оплачивается в валюте. Товар отгружен покупателю 2 марта, оплачен 31 марта.

Курс доллара США, установленный ЦБ, составил:

На 02.03 - 59 руб/долл.;

На 31.03 - 59,5 руб/долл.

При отгрузке товара 2 марта продавец признает выручку и дебиторскую задолженность покупателя в сумме 696 200 руб. (11 800 долл. x 59 руб/долл.).

31 марта поступили деньги от покупателя в сумме 11 800 долл. В рублях эта сумма составит 702 100 руб. (11 800 долл. x 59,5 руб/долл.).

Положительная курсовая разница на 31 марта составит 5900 руб. (11 800 долл. x (59,5 руб/долл. - 59 руб/долл.)).

Влияет ли курсовая разница на НДС

Если цена товаров (работ, услуг) установлена в у. е. или валюте, но подлежит оплате в рублях, курсовые разницы, возникающие в бухгалтерском и налоговом учете, на исчисление НДС не влияют и полностью учитываются в расходах или доходах при расчете налога на прибыль (п. 4 ст. 153 НК РФ).

О том, как исчислить НДС при расчетах в у. е., читайте здесь.

Бухгалтерский учет курсовой разницы

В бухучете курсовые разницы, рассчитанные на каждую дату пересчета, учитываются (п. 13 ПБУ 3/2006):

Положительные - в прочих доходах;

Отрицательные - в прочих расходах.

Проводки по отражению курсовых разниц будут такие:

Учет курсовой разницы для целей налогообложения прибыли

Курсовые разницы, рассчитанные на каждую дату пересчета, включаются:

Положительные - во внереализационные доходы (п. 11 ст. 250 НК РФ);

Отрицательные - во внереализационные расходы (пп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ).

В декларации по налогу на прибыль признанные на каждую дату пересчета курсовые разницы не сворачиваются и отражаются:

Положительные - в общей сумме внереализационных доходов по строке 100 Приложения N 1 к Листу 02 (п. 6.2 Порядка заполнения декларации);

Отрицательные - в общей сумме внереализационных расходов по строке 200 Приложения N 2 к Листу 02 (п. 7.2 Порядка заполнения декларации).

Пример. Бухгалтерский и налоговый учет курсовой разницы, если цена установлена в валюте, а оплачивается в рублях

Цена товара составляет 11 800 долл. США, в т.ч. НДС по ставке 18% (1800 долл. США). Стоимость товара без НДС - 10 000 долл. США (11 800 долл. США - 1800 долл. США). Товар оплачивается в рублях по курсу ЦБ, установленному на дату перечисления денег покупателем. 2 февраля от покупателя получен аванс в размере 50% от цены товара по договору. Товар отгружен покупателю 2 марта. Покупатель полностью оплатил товар 1 апреля.

Курс доллара США, установленный ЦБ, составил:

На 02.02 - 58 руб/долл.;

На 02.03 - 59 руб/долл.;

На 31.03 - 59,5 руб/долл.;

На 01.04 - 59,3 руб/долл.

Сумма, полученная продавцом 2 февраля, составила 342 200 руб. (11 800 долл. x 50% x 58 руб/долл.). С нее исчислен "авансовый" НДС в размере 52 200 руб. (342 200 руб. x 18 / 118).

В налоговом учете признает выручку (за вычетом НДС) в сумме 585 000 руб. (10 000 долл. x 50% x 59 руб/долл. + 342 200 руб. - 52 200 руб.);

В бухгалтерском учете признает выручку с учетом НДС в сумме 690 300 руб. (11 800 долл. x 50% x 58 руб/долл. + 11 800 долл. x 50% x 59 руб/долл.);

Начислит НДС в сумме 105 300 руб. (10 000 долл. x 50% x 59 руб/долл. x 18% + 52 200 руб.) и примет к вычету НДС, исчисленный с аванса, в сумме 52 200 руб.

1 апреля от покупателя получен остаток денег в сумме 349 870 руб. (11 800 долл. x 50% x 59,3 руб/долл.).

Продавец признает в налоговом учете:

31 марта во внереализационных доходах - положительную курсовую разницу в сумме 2950 руб. (11 800 долл. x 50% x (59,5 руб/долл. - 59 руб/долл.));

1 апреля во внереализационных расходах - отрицательную курсовую разницу в сумме 1180 руб. (11 800 долл. x 50% x (59,3 руб/долл. - 59,5 руб/долл.)).

В декларации по налогу на прибыль за I квартал по строке 100 Приложения N 1 к Листу 02 будет отражена положительная курсовая разница в сумме 2950 руб.

По строке 100 Приложения N 1 к Листу 02 - положительная курсовая разница в сумме 2950 руб.;

По строке 200 Приложения N 2 к Листу 02 - отрицательная курсовая разница в сумме 1180 руб.

В бухгалтерском учете проводки будут такие:

Пример. Бухгалтерский и налоговый учет курсовой разницы при расчетах в валюте (при экспорте)

Цена товара составляет 10 000 долл. США. Товар оплачивается в валюте. 2 февраля покупатель перечислил продавцу аванс в размере 50% от цены. Товар отгружен 2 марта. Покупатель перечислил оставшуюся сумму задолженности 2 апреля.

Курс доллара США, установленный ЦБ, составил:

На 02.02 - 68 руб/долл.;

На 02.03 - 69 руб/долл.;

На 31.03 - 68 руб/долл.;

На 02.04 - 70 руб/долл.

Покупатель перечислил продавцу аванс в сумме 340 000 руб. (10 000 долл. x 50% x 68 руб/долл.).

Продавец признал в налоговом и бухгалтерском учете выручку в сумме 685 000 руб. (10 000 долл. x 50% x 69 руб/долл. + 340 000 руб.).

Покупатель перечислил остаток денег в сумме 350 000 руб. (10 000 долл. x 50% x 70 руб/долл.).

Продавец отражает в налоговом учете:

31.03 во внереализационных расходах - отрицательную курсовую разницу в сумме 5 000 руб. (10 000 долл. x 50% (68 руб/долл. - 69 руб/долл.));

02.04 во внереализационных доходах - положительную курсовую разницу в сумме 10 000 руб. (10 000 долл. x 50% (70 руб/долл. - 68 руб/долл.)).

В декларации по налогу на прибыль за I квартал по строке 200 Приложения N 2 к Листу 02 - отрицательная курсовая разница в сумме 5000 руб.

В декларации по налогу на прибыль за полугодие будут отражены:

По строке 100 Приложения N 1 к Листу 02 - положительная курсовая разница в сумме 10 000 руб.;

По строке 200 Приложения N 2 к Листу 02 - отрицательная курсовая разница в сумме 5000 руб.

Проводки будут такие:

Учет курсовой разницы при УСН

Упрощенцы в налоговом учете курсовые разницы не отражают. При этом объект налогообложения ("доходы" или "доходы минус расходы") значения не имеет. Ведь продавец включает в доходы только ту рублевую сумму, которая поступила на расчетный счет или в кассу (п. 5 ст. 346.17, п. 3 ст. 346.18 НК РФ). Пересчитывать задолженность покупателя при изменении курса у. е. (валюты) при УСН не нужно.

Суммовая разница.По Договору услуг вознаграждение составляет и уплачивается в рублях РФ в сумме, эквивалентной 10 000 дол. США по курсу ЦБ РФ, которая рассчитывается на дату оплаты Заказчиком Услуг Исполнителя по Договору.Оговорено, что вознаграждение подлежит оплате путем перечисления денежных средств в два этапа- 50% на след день после подписания- 50% по окончании оказания Услуг Договор подписан 15.07.16, срок действия договора в течение одного календарного месяца.Возможно досрочное исполнение обязательств по договору.Заказчик оплатил аванс 50%20.07.16 1 дол. = 62,9891*5000 дол. = 314945,50 руб. Услуга оказана 29.07.2016 Курс 1 дол. = 66,1125 Окончательного расчета со стороны Заказчика не было.Вопросы:На какую сумму бухгалтер должен выставить закрывающую счет-фактуру соответственно учитывая курс:1) 10000 дол*66,1125 =661125 руб2) 5000 дол*62,9891 + 5000 дол.*66,1125 = 645508 руб.3) правильный вариант ответа. Возникает ли суммовая разница в данной ситуациии как ее отразить в бухгалтерском учете документально и какими проводками?Просим Вас дать ответ ссылаясь на законодательство.Спасибо!

Отвечает Александр Родионов, заместитель руководителя экспертной поддержки

Понятия суммовой разницы в настоящее время в законодательстве нет.

Нужно выставить по варианту №2, обоснование в таблице ниже.

Курсовая разница возникнет на 31.07, если курс изменится в отношении задолженности и далее на дату оплаты или на следующее последнее число месяца, курсовая положительная Дебет 62 Кредит 91, отрицательная Дебет 91 Кредит 62.

Обоснование

Справочники: Сравнение налогового и бухгалтерского учета активов и обязательств, выраженных в иностранной валюте и условных единицах

Вид актива (обязательства)	Актив (обязательство) выражено в валюте		Актив (обязательство) выражено в условных единицах
	Бухгалтерский учет	Налоговый учет	Бухгалтерский учет	Налоговый учет
Выручка от реализации	– аванса (при его наличии) по курсу валюты, установленному Банком России на дату получения аванса; – неоплаченной дебиторской задолженности по курсувалюты, установленному Банком России на дату перехода к покупателю права собственности (п. , и ПБУ 3/2006). Подробнее об этом см.	Выручка от реализации определяется как сумма: – аванса (при его наличии) по курсувалюты, установленному Банком России на дату получения аванса; – неоплаченной дебиторской задолженности по курсу валюты, установленному Банком России на дату перехода к покупателю права собственности (абз. 3 ст. 316 НК РФ). Подробнее об этом см. Как оценить в налоговом учете выручку от реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав)	Выручка от реализации определяется как сумма: – аванса (при его наличии) по курсу условной единицы, установленному сторонами на дату получения аванса; – неоплаченной дебиторской задолженности по курсу условной единицы, установленному сторонами на дату перехода к покупателю права собственности (п. , и ПБУ 3/2006). Подробнее об этом см. Как определить размер выручки от продажи готовой продукции, работ, услуг	Выручка от реализации определяется по курсу условной единицы, установленному сторонами, как сумма: – аванса (при его наличии) на дату получения аванса; – неоплаченной дебиторской задолженности на дату перехода к покупателю права собственности (п. 8 ст. 271 , абз. 4 ст. 316 НК РФ)

2. Справочники : Случаи возникновения курсовых разниц в бухгалтерском и налоговом учете

Вид актива (обязательства)	Изменение курса	Бухгалтерский учет			Налоговый учет
		Дата возникновения разницы	Вид разницы	Отражение в учете	Дата возникновения разницы	Вид разницы	Отражение в учете
Кредиторская задолженность в иностранной валюте (за исключением полученных авансов)	Курсвалютывырос	(п. 7 ПБУ 3/2006)	Курсовая (абз. 4 п. 3 ,п. 11 ПБУ 3/2006)	Дебет 91-2 Кредит 60 (66, 67, 76…) (п. 13 ПБУ 3/2006)	(подп. 7 п. 4 ст. 271 ,подп. 6 п. 7 ст. 272 НК РФ)	Курсовая (п. 11 ст. 250 ,подп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ)	(подп. 5 п. 1 ст. 265 ,подп. 6 п. 7 ст. 272 НК РФ)
	Курсвалютыуменьшился			Дебет 60 (66, 67, 76…) Кредит 91-1 (п. 13 ПБУ 3/2006)			(п. 11 ст. 250 ,подп. 7 п. 4 ст. 271 НК РФ)
Дебиторская задолженность в иностранной валюте (за исключением выданных авансов)	Курсвалютывырос	Последнее число отчетного периода или дата частичного (полного) погашения задолженности (п. 7 ПБУ 3/2006)	Курсовая (абз. 4 п. 3 ,п. 11 ПБУ 3/2006)	Дебет 62 (76…) Кредит 91-1 (п. 13 ПБУ 3/2006)	Последнее число месяца или дата частичного (полного) погашения задолженности (подп. 7 п. 4 ст. 271 ,подп. 6 п. 7 ст. 272 НК РФ)	Курсовая (п. 11 ст. 250 ,подп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ)	В составе внереализационных доходов (п. 11 ст. 250 ,подп. 7 п. 4 ст. 271 НК РФ)
	Курсвалютыуменьшился			Дебет 91-2 Кредит 62 (76…) (п. 13 ПБУ 3/2006)			В составе внереализационных расходов (подп. 5 п. 1 ст. 265 ,подп. 6 п. 7 ст. 272 НК РФ)
Кредиторская задолженность в условных единицах (за исключением полученных авансов и займов)	Курс условной единицы вырос	Последнее число отчетного периода или дата частичного (полного) погашения задолженности (п. 7 ПБУ 3/2006)	Курсовая (абз. 4 п. 3 ,п. 11 ПБУ 3/2006)	Дебет 91-2 Кредит 60 (76…) (п. 13 ПБУ 3/2006)	Последнее число месяца или дата частичного (полного) погашения задолженности (п. 8 ст. 271 , п. 10 ст. 272 НК РФ)	Курсовая (п. 11 ст. 250 ,подп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ)	В составе внереализационных расходов (подп. 5 п. 1 ст. 265 ,п. 10 ст. 272 НК РФ)
	Курс условной единицы уменьшился			Дебет 60 (76…) Кредит 91-1